Acordam, em conferência, os juízes que constituem a Subsecção de execução fiscal e de recursos contraordenacionais do Tribunal Central Administrativo Sul:
I. RELATÓRIO
A Fazenda Pública , veio, em conformidade com os artigos 280º e 282.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, recorrer da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra , em 13 de setembro de 2021, que julgou « Extinta a instância, por impossibilidade superveniente da lide, na parte referente aos PEFs ...655,
...619 e ...870, nos quais foi revogado o despacho de reversão; » e « Procedente, por provada, a presente oposição, com a consequente extinção dos demais processos de execução fiscal instaurados contra o Oponente. », no âmbito da oposição deduzida por PES-1 à execução fiscal n.º ...300 e apensos, instaurada pelo Serviço de Finanças de Oeiras - 1, originariamente contra a sociedade “ORG-1”, para cobrança coerciva de dívidas de IVA, de 2011 e 2012, IRS – retenções na fonte, de 2012, e coimas fiscais, no valor global de € 13.890,92.
A Recorrente termina as alegações de recurso formulando as conclusões seguintes:
«i. Visa o Visa o presente recurso reagir contra a douta Sentença que julgou procedente a Oposição Judicial, ao concluir “Assim, neste caso, valorada a prova produzida, à luz das regras da experiência comum, pode afirmar-se que foram factores não imputáveis ao Oponente que determinaram a situação de insuficiência patrimonial da devedora originária e, nessa medida, que o Oponente afastou a presunção de culpa que sobre o mesmo recaía, nos termos previstos no referido art. 24.º, n.º 1, b) da LGT”.
ii. Vem a douta sentença dizer que dos factos provados, no que respeita ao ónus da prova relativamente à culpa na insuficiência do património da sociedade para satisfação do crédito tributário, apreciadas todas as circunstâncias concretas do caso e, em especial, a particular vulnerabilidade e erosão de alguns sectores de atividade, conseguiu o Oponente afastar a presunção de culpa que sobre o mesmo recaía, nos termos previstos no referido artigo 24.º, n.º 1, b) da LGT.
iii. Analisando a matéria de facto resulta evidente que ao Oponente/Recorrido competia a gerência de facto da sociedade devedora originária- facto nunca colocado em crise pelo Oponente - mais se obrigando, com a assinatura do o opoente/recorrido.
iv. Assim, e atendendo à sua legitimidade, estava a AT estava legitimada para operar o mecanismo de reversão por responsabilidade subsidiária do opoente/recorrido, ao abrigo do artigo 24, nº.1, al.b), da LGT perante a verificação da gerência de facto, ou seja, do exercício real e efectivo do cargo por parte do mesmo (cfr. Entre outros acórdão STA. 11/3/2009, rec.709/08; acórdão TCA Sul, 27/11/2012, Proc.5979/12; acórdão TCA Sul, 31/10/2013, Proc.6732/13).
v. Ora, tendo resultado da produção da prova testemunhal, que Recorrido era o responsável pelos contactos comerciais, com clientes e fornecedores, evidente será concluir que assumiu funções de representação da sociedade perante terceiros, nomeadamente perante os clientes e parceiros comerciais, e que teve um papel preponderante na condução dos destinos da sociedade.
vi. Parece, no entanto, ter olvidado o tribunal a quo que fundando-se a reversão da execução no artigo 24, nº.1, al.b), da LGT tal faz impender o ónus da prova sobre o gerente/administrador revertido, no caso o recorrido, sendo ele quem tem de provar que não lhe foi imputável a falta de pagamento da dívida exequenda revertida.
vii. Sabemos que são os administradores ou gerentes quem exterioriza a vontade da sociedade nos mais diversos negócios jurídicos, através dos quais se manifesta a sua capacidade de exercício de direitos, a responsabilidade subsidiária assenta na ideia de que os poderes de que estavam investidos lhes permitiam uma atuação determinante na condução da sociedade. viii. Tendo, desde logo, a obrigação de administrar, dirigir, conduzir a sociedade comercial com diligência e tendo em mente o interesse desta, de modo a que subsista e cresça, evitando que o património social se torne insuficiente para a satisfação das dívidas da sociedade comercial. Têm os administradores deveres de cuidado, de diligência e de lealdade, seguindo António Pereira de Almeida, em Sociedade Comerciais e Valores Mobiliários, Coimbra Editora, 2008, pág. 233.
ix. Afirma o próprio recorrido na sua petição de oposição que, apesar de assumir todos os atos de gestão, foi a grave crise no setor no qual a devedora originária desenvolvia a sua atividade – comercialização de produtos de construção - sentida desde 2008, que motivou o não pagamento da dívida exequenda. Vale isto por dizer que, pelo menos durante 4 (quatro) anos, o ora Recorrido assistiu não só à criação como ao incremento de endividamento fiscal
x. Desta forma, pode afirmar-se que a situação económica da sociedade devedora originária depende das decisões que foram tomadas ao longo do tempo pelos órgãos sociais desta, designadamente, desde 2008, quando se começaram a sentir as primeiras dificuldades. xi. Por isso, não basta alegar, como fez o recorrido que não foi por negligência na gestão dos destinos da empresa que a mesma deixou de ter capacidade financeira para honrar os seus compromissos com a Administração Fiscal.
xii. Ora, o recorrido foi acompanhando a situação de descalabro financeiro da sociedade devedora originária com alguma passividade – pelo menos durante 6 (seis) anos - sem que, tal como lhe competia enquanto gerente efetivo da mesma, ter diligenciado no sentido de inverter o estado de coisas, designadamente através da reconversão do seu objeto social ou, vendo que o não conseguia, apresentar a sociedade, em tempo útil, a medida de recuperação ou de insolvência. xiii. Vale isto por dizer que, durante aqueles 4 (quatro anos) o recorrido, enquanto órgão decisor da devedora originária, podia (e devia) ter evitado o estado de coisas actual, designadamente, e entre várias outras opções, apresentar a sociedade, em tempo útil, a medida de recuperação ou de insolvência e assim evitar o acumular do endividamento fiscal.
xiv. Na esteira de tal entendimento, o acórdão supra citado “E recorde-se que faria parte de uma gestão criteriosa e ordenada, de lealdade, no interesse da sociedade, a eventual ponderação de um pedido de insolvência atempado como forma de prevenção do aparecimento de dívidas da empresa, nomeadamente, dívidas tributárias.” (destaques nossos). Donde resulta que o Recorrido, primando pela gestão omissiva, não acautelou os interesses quer dos credores da sociedade, quer da própria sociedade devedora originária, o que deixa transparecer, desde logo, a sua gestão desleixada.
xv. E mais, convém não olvidar que estamos perante dívidas provenientes de retenções na fonte de IRS e IVA, no qual compete à devedora originária a função de “Sujeito Passivo”, estando vinculada ao cumprimento da prestação tributária, de acordo com o determinado no n.º 3 do artigo 18.º da LGT.
xvi. De onde resulta o facto que a mesma, como Fiel Depositária de verbas que não lhe pertenciam, não as entregou como era sua obrigação, nos prazos e locais determinados pela lei, fazendo uso desses valores, lesando, para além do Estado, os seus funcionários, colaboradores, clientes, fornecedores, a quem competiu a prestação pecuniária, violando assim uma relação de confiança. xvii. Pelo que, no caso em apreço, nem sequer faz sentido a discussão sobre as eventuais dificuldades inerentes à não obtenção de pagamentos de quantias que lhe pudessem ser devidas pelos seus clientes ou fornecedores e, ou ao efeito da crise no setor económico. xviii. Assim sendo, a douta sentença incorreu em erro de julgamento ao considerar que se encontra violado o artigo 24.º, n.º 1, alienas b) da LGT em consequência, julgando extinto o processo executivo em relação ao Oponente, concluindo que, inexiste o pressuposto da demonstração da culpa no exercício da gerência de forma negligente.
xix. Face ao exposto, salvo o devido respeito que é muito, entendemos que a douta sentença recorrida ao julgar procedente a presente oposição judicial, enferma de erro de apreciação da prova, de erro de interpretação de lei.
Termos em que, com o douto suprimento de Vossas Excelências, deve o presente Recurso ser provido e, consequentemente ser revogada a sentença proferida pelo douto Tribunal
“a quo” assim se fazendo a costumada Justiça.» ****
O Oponente, aqui Recorrido , apresentou as suas contra-alegações, formulando as seguintes conclusões:
«1. A douta sentença recorrida não merece qualquer censura, não assistindo razão à Recorrente quanto propugna a revogação da sentença que julgou procedente a Oposição às execuções fiscais deduzida pelo Recorrido.
2. O que o Tribunal a quo fez foi constatar – e bem – que face à factualidade carreada e provada nos autos o ora Recorrido logrou ilidir a presunção de culpa insíta no artigo 24.º, nº 1, al. B) do CPPT que sobre si recaía enquanto gerente da SDO.
3. E, salvo melhor entendimento, outra conclusão não será de retirar face à matéria e dada como provada nos autos.
4. Efectivamente, o ora Recorrido alegou e demonstrou, quer com a prova documental, quer com a prova testemunhal produzida em sede de audiência, que enquanto gerente da SDO sempre actuou como um gestor criterioso e responsável,
5. Que tomou tempestivamente todas as medidas adequadas com vista à protecção dos interesses da SDO e dos seus credores, Fazenda Pública incluída.
6. Por todo o exposto, a douta sentença recorrida fez uma exacta apreciação da matéria de facto apurada em face da prova produzida pelas partes, bem como uma correcta interpretação do Direito e das normas legais aplicáveis.
Termos em que devem improceder as alegações de Recurso deduzidas pela Recorrente, mantendo-se a sentença recorrida, como é de JUSTIÇA» ****
O Ministério Público junto deste Tribunal Central Administrativo emitiu parecer no sentido da improcedência do recurso. ****
Sem prejuízo das questões que o Tribunal ad quem possa ou deva conhecer oficiosamente, é pelas conclusões com que a recorrente remate a sua alegação (art. 639º do C.P.C.) que se determina o âmbito de intervenção do referido tribunal.
De outro modo, constituindo o recurso um meio impugnatório de decisões judiciais, neste apenas se pode pretender, salvo questões de conhecimento oficioso, a reapreciação do decidido e não a prolação de decisão sobre matéria não submetida à apreciação do Tribunal a quo.
Assim, atento o exposto e as conclusões das alegações do recurso interposto, temos que no caso concreto, as questões fundamentais a decidir são as de saber se a sentença recorrida errou no seu julgamento porquanto o oponente não logrou ilidir a presunção de culpa ínsita na alínea b) do n.º1 do art.º 24.º da Lei Geral Tributária. ****
Colhidos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir, considerando que a tal nada obsta. ****
II. FUNDAMENTAÇÃO
II.1. De facto
«Com interesse para a decisão da causa, consideram-se provados os seguintes factos:
A. Correm termos no Serviço de Finanças de Oeiras - 1, em nome da sociedade devedora originária “ORG-1”, os PEFs n.º ...300 e apensos, para cobrança coerciva de dívidas de IVA, dos anos de 2011 e 2012, e IRS – retenções na fonte, do ano de 2012, no valor total de € 10.300,00 (provado por documento, a fls. 99 do PEF apenso; B. A partir de 2008, a sociedade devedora originária sofreu uma quebra significativa do volume de vendas, motivada pela grave crise que assolou o sector da construção civil (provado por depoimento da testemunha);
C. De 2010 para 2011, a sociedade devedora originária teve um decréscimo de receitas de cerca de 30%, que se agravou no primeiro trimestre de 2012, não tendo o volume de negócios ultrapassado € 166.649,25 (facto não impugnado, tendo, no mesmo sentido, sido o depoimento da testemunha);
D. A margem média de lucro bruta da devedora originária era de cerca de 45%, que era claramente insuficiente para fazer face aos custos estimados, no ano de 2012, de cerca de € 182.000,00 (facto não impugnado, tendo, no mesmo sentido, sido o depoimento da testemunha); E. O Oponente procurou reduzir os encargos fixos da sociedade devedora originária, tais como os custos de electricidade e telecomunicações, renegociou contratos com instituições financeiras e fez acordos para redução do pessoal, ficando com apenas 3 trabalhadores (provado por depoimento da testemunha);
F. O Oponente encetou esforços para cobrança extra-judicial dos créditos da devedora originária, muitos dos quais se frustraram porque os seus devedores atravessavam as mesmas dificuldades de liquidez (provado por depoimento testemunhal);
G. O Oponente sempre procurou cumprir com obrigações fiscais da sociedade devedora originária e, em 14.02.2012, apresentou um pedido de pagamento da dívida referente a IVA, do mês de Outubro de 2011, em prestações (depoimento da testemunha conjugado com o documento, a fls. 89 do PEF apenso);
H. O Oponente apresentou a sociedade devedora à insolvência, para tentar proteger o seu património e acautelar os interesses dos seus credores (provado por depoimento da testemunha);
I. Em 13.09.2012, foi declarada a insolvência da sociedade devedora originária, por sentença proferida no processo que correu termos sob o n.º ...6TYLSB, no 4.º Juízo do Tribunal do Comércio de Lisboa (consulta portal citius insolvência);
J. No âmbito da insolvência, foram apreendidos bens da devedora originária, com o valor atribuído de € 21.800,00, conforme auto de apreensão de bens, tendo havido uma proposta de aquisição dos mesmos, pelo valor de € 10.000,00 (provado por documentos, a fls. 25 a 28 e 29 dos autos);
K. Na sequência da declaração de insolvência da devedora originária, foi proferido pelo Chefe do Serviço de Finanças de Oeiras – 1, em 15.10.2012, no âmbito do PEF referido na alínea A. supra, projecto de reversão, ao abrigo dos arts. 23.º, n.º 7 da LGT e 153.º, n.º 2 do CPPT e da alínea b) do n.º 1 do art. 24.º da LGT (provado por documento, a fls. 93 do PEF apenso);
L. Na mesma data, foi notificado o Oponente para, querendo, exercer o seu direito de audição, quanto ao projecto de reversão das dívidas referidas em A. (provado por documento, a fls. 94 do
PEF apenso;
M. Em 05.12.2012, o Chefe do Serviço de Finanças de Oeiras – 1 proferiu despacho de reversão, ao abrigo da alínea b) do n.º 1 do art. 24.º da LGT (provado por documento, a fls. 97 do PEF apenso);
N. Por ofício, da mesma data, foi remetida ao Oponente citação, por reversão, no âmbito do PEF referido na alínea A. supra (provado por documento, a fls. 99 a 101 do PEF apenso).» ****
No que respeita a factos não provados , refere a sentença o seguinte:
«Não existem factos que importe registar como não provados.» ****
Em matéria de convicção , refere o Tribunal a quo:
«A convicção do Tribunal quanto aos factos considerados provados resultou do exame dos documentos juntos aos autos e ao PEF apenso, não impugnados, e do depoimento da testemunha inquirida, valorado à luz das regras da experiência comum, conforme referido em cada uma das alíneas do probatório.
A testemunha arrolada pelo Oponente, PES-2, antiga escriturária da devedora originária, era responsável pelos recebimentos e pagamentos da sociedade, tendo, por isso, demonstrado ter um conhecimento directo dos factos. Respondeu com clareza e segurança, afirmando que, com a crise que se instalou no sector da construção, a sociedade que tinha um volume de vendas diário de cerca de € 2.000,00 o viu reduzido para € 300,00, nunca mais tendo conseguido recuperar o volume de negócios anterior. Mais referiu que o Oponente sempre procurou defender os postos de trabalho e assegurar que a devedora originária cumpria as suas obrigações fiscais e que, só pouco tempo antes da insolvência, começou a não conseguir efectuar o seu pagamento. Perante as dificuldades financeiras, o Oponente diligenciou no sentido de renegociar a dívida com a Banco-1, nomeadamente para poder assegurar o plano prestacional acordado com a AT. De seguida, apresentou a sociedade a insolvência, para protecção dos credores, tendo a testemunha referido, a este respeito, que presenciou um dos seus fornecedores, a sociedade ORG-2, que para pagamento de uma dívida, de cerca de € 3000,00, levou mercadoria, no valor de € 13.000,00. Afirmou ainda que o Oponente reduziu o pessoal, ficando apenas três trabalhadores, os custos com electricidade e comunicações e explicou que foi pessoalmente tentar cobrar dívidas a clientes, sempre infrutiferamente, uma vez que estes também apresentavam dificuldades de tesouraria e que não encetaram diligências de cobrança judicial, face ao custo que tal representava.» *****
II.2. De Direito
Em sede de aplicação de direito, a sentença recorrida julgou:
- Extinta a instância, por impossibilidade superveniente da lide, na parte referente aos PEFs ...655, ...619 e ...870, nos quais foi revogado o despacho de reversão;
- Procedente, por provada, a presente oposição, com a consequente extinção dos demais processos de execução fiscal instaurados contra o Oponente.
Inconformada, a Fazenda Pública veio interpor recurso da referida decisão que julgou procedente a oposição judicial, ao concluir “Assim, neste caso, valorada a prova produzida, à luz das regras da experiência comum, pode afirmar-se que foram factores não imputáveis ao Oponente que determinaram a situação de insuficiência patrimonial da devedora originária e, nessa medida, que o Oponente afastou a presunção de culpa que sobre o mesmo recaía, nos termos previstos no referido art. 24.º, n.º 1, b) da LGT”.
Vem, assim, a recorrente insurgir-se contra a decisão que entendeu que o oponente afastou a presunção de culpa que sobre o mesmo recaía, nos termos previstos no art. 24º, nº 1, b) da LGT.
Assim, o presente recurso tem como objecto o segmento da decisão que julgou:
«- Procedente, por provada, a presente oposição, com a consequente extinção dos demais processos de execução fiscal instaurados contra o Oponente.»
Alega a recorrente que parece ter olvidado o tribunal a quo que fundando-se a reversão da execução no artigo 24, nº.1, al.b), da LGT tal faz impender o ónus da prova sobre o gerente/administrador revertido, no caso o recorrido, sendo ele quem tem de provar que não lhe foi imputável a falta de pagamento da dívida exequenda revertida.
Importa, desde já, referir que não está em causa que o oponente/recorrido foi gerente de facto da sociedade devedora originária.
Pelo que o que importa aferir é se o oponente conseguiu provar que não lhe foi imputável a falta de pagamento das dívidas exequendas. Vejamos.
No caso em apreço, é aplicável o regime constante no art.º 24.º da LGT, que, no que importa, refere o seguinte no seu n.º 1:
« [o]s administradores, diretores e gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas coletivas e entes fiscalmente equiparados são subsidiariamente responsáveis em relação a estas e solidariamente entre si:
a) Pelas dívidas tributárias cujo facto constitutivo se tenha verificado no período de exercício do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado depois deste, quando, em qualquer dos casos, tiver sido por culpa sua que o património da pessoa coletiva ou ente fiscalmente equiparado se tornou insuficiente para a sua satisfação;
b) Pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período do exercício do seu cargo, quando não provem que não lhes foi imputável a falta de pagamento. ».
O citado art.º 24.º da LGT consagra nas suas alíneas a) e b) uma repartição do ónus da prova da culpa, distinguindo entre:
(i) as dívidas vencidas no período do exercício do cargo relativamente às quais se estabelece uma presunção legal de culpa na falta de pagamento (cf. a parte final da alínea b) do n.º 1 do art.º 24.º da LGT); e,
(ii) as demais previstas como geradoras de responsabilidade, concretamente, aquelas cujo facto constitutivo se tenha verificado no período do exercício do cargo (e não se vençam neste) e aquelas cujo prazo legal de pagamento ou entrega termine já após o termo do exercício do cargo.
Nestas situações o ónus da prova impende sobre a Administração Tributária («AT»), ou seja, os gerentes ou administradores podem ser responsabilizados desde que seja feita prova da culpa dos mesmos na insuficiência do património social.
In casu, conforme resulta do recorte probatório dos autos, o despacho de reversão fundamentouse na alínea b), do n.º 1, do art.º 24.º da LGT (cfr. al. M dos factos provados), tendo sido entendido que o Recorrido exerceu funções de gerente da sociedade devedora originária, quer no período em que as dívidas se constituíram, quer no período em que se venceram, estando, por conseguinte, onerado com a respetiva presunção de culpa, imputando-lhe a falta de pagamento.
Razão pela qual, compete, assim, apurar se o Recorrido logrou ilidir a presunção de culpa que sobre ele recai nos termos desta disposição legal, da qual resulta ser-lhe assacado o ónus da prova de que não lhe foi imputável a falta de pagamento dos créditos exequendos.
Dir-se-á, numa tentativa de densificar os contornos da ilisão da apontada presunção de culpa, que o que se presume é que o gestor não atuou com a observância das disposições legais aplicáveis aos gestores, em especial as contempladas no art.º 64.º do Código das Sociedades Comercias («CSC»), que lhe impõem a observância de deveres de cuidado, de disponibilidade, de competência técnica, de gestão criteriosa e ordenada, de lealdade, no interesse da sociedade e dos sócios que sejam relevantes para a sustentabilidade da sociedade.
Pode ler-se no acórdão do STA de 11/07/2012, processo n.º 0824/11, disponível em www.dgsi.pt, o seguinte: «
I - O facto ilícito suscetível de fazer incorrer o gestor na responsabilidade prevista na alínea b) do n.º 1 do artigo 24.º da LGT não se consubstancia apenas na falta de pagamento da obrigação tributária, mas também numa atuação conducente à insuficiência do património da sociedade.
II - Para afastar a responsabilidade subsidiária por dívidas de impostos cujo prazo de pagamento terminou durante a gestão, o gestor tem que demonstrar que a devedora originária não tinha fundos para pagar os impostos e que a falta de meios financeiros não se deveu a qualquer conduta que lhe possa ser censurável. ».
Sérgio Vasques, refere a este propósito que « ao impor ao gestor o ónus de provar que “não lhe foi imputável a falta de pagamento” o que se lhe exige, afinal, é que demonstre que não foi por culpa sua que o património da empresa se tornou insuficiente para satisfazer a dívida tributária » (Manual de Direito Fiscal, 2ª edição, pág. 407) e que « A ilicitude está, numa e outra disposições, não na mera falta de pagamento, mas na violação das normas dirigidas à protecção dos credores da empresa. E, numa e outra disposições, essa violação haverá de ser culposa também. Só assim faz sentido o conjunto do art. 24.º » (in «A Responsabilidade dos Gestores na Lei Geral Tributária», Fiscalidade, n.º 1 (Jan.2000), pág.47-66).
Regressando, então, agora, ao caso dos presentes autos, e como acima já se apontou, tendo em conta a factualidade assente e o quadro normativo in casu aplicável, e seguindo o alegado no presente recurso, consideramos que o Recorrido não logrou provar que é parte ilegítima nas execuções fiscais em referência, porquanto não ilidiu a presunção de culpa ínsita na alínea b) do n.º1 do art.º 24.º da LGT.
Senão vejamos.
Alega a recorrente que afirma o próprio recorrido na sua petição de oposição que, apesar de assumir todos os atos de gestão, foi a grave crise no setor no qual a devedora originária desenvolvia a sua atividade – comercialização de produtos de construção - sentida desde 2008, que motivou o não pagamento da dívida exequenda. Vale isto por dizer que, pelo menos durante 4 (quatro) anos, o ora Recorrido assistiu não só à criação como ao incremento de endividamento fiscal.
Desta forma, pode afirmar-se que a situação económica da sociedade devedora originária depende das decisões que foram tomadas ao longo do tempo pelos órgãos sociais desta, designadamente, desde 2008, quando se começaram a sentir as primeiras dificuldades.
E que por isso, não basta alegar, como fez o recorrido que não foi por negligência na gestão dos destinos da empresa que a mesma deixou de ter capacidade financeira para honrar os seus compromissos com a Administração Fiscal.
Sobre esta matéria escreveu-se na sentença recorrida:
«Como resulta da prova produzida, entre 2010 para 2011, a sociedade devedora originária teve um decréscimo de receitas de cerca de 30%, que se agravou no primeiro trimestre de 2012, não tendo o volume de negócios ultrapassado € 166.649,25. Nesse período, a margem média de lucro bruta da devedora originária era de cerca de 45%, que era claramente insuficiente para fazer face aos custos estimados, no ano de 2012.
Para fazer face a estas dificuldades, o Oponente procurou reduzir os encargos fixos da sociedade devedora originária, renegociou contratos com instituições financeiras, reduziu custos de electricidade e comunicações e o pessoal, ficando apenas com três trabalhadores (cfr. alínea E. dos factos assentes).
Ficou igualmente demonstrado que o Oponente encetou esforços para cobrança extrajudicial dos créditos da devedora originária, muitos dos quais se frustraram porque os seus devedores atravessavam as mesmas dificuldades de liquidez, e que o Oponente sempre procurou cumprir com obrigações fiscais da sociedade devedora originária, designadamente fazendo acordos de pagamento prestacionais (cfr. alíneas F. e G. supra).
Acresce que, perante a constatação da irreversibilidade da situação, o Oponente diligentemente apresentou a sociedade à insolvência (cfr. alínea H. dos factos provados), o que também claramente aponta para a sua preocupação em acautelar os interesses dos credores da sociedade.
Como referido, na aferição da diligência do gerente não podem deixar de ser apreciadas todas as circunstâncias concretas do caso e, assim, de ser considerado o factor de crise, que assolou o sector da construção civil, a partir de 2008, e que é do conhecimento geral. Perante a prova produzida, pode, no entanto, afirmar-se que ficou demonstrado que o Oponente teve uma atitude responsável e diligente na condução dos destinos da sociedade devedora originária, encetando esforços de diversa natureza para salvar os seus postos de trabalho, pagar as dívidas, designadamente as fiscais, e, a final, salvaguardar os interesses dos seus credores.
Assim, neste caso, valorada a prova produzida, à luz das regras da experiência comum, pode afirmar-se que foram factores não imputáveis ao Oponente que determinaram a situação de insuficiência patrimonial da devedora originária e, nessa medida, que o Oponente afastou a presunção de culpa que sobre o mesmo recaía, nos termos previstos no referido art. 24.º, n.º 1, b) da LGT.» Vejamos.
Embora a sentença recorrida remeta para o probatório, do mesmo verifica-se que os factos que foram considerados provados foram baseados na prova testemunhal.
Não colocando em causa a referida prova que é tão válida como qualquer outra, temos de dizer que o decréscimo das receitas da sociedade devedora originária sempre seria matéria susceptível de prova documental, o que não aconteceu.
O mesmo se diga quanto à redução dos encargos fixos da sociedade devedora originária, ora se foram renegociados contratos com instituições financeiras, certamente que existe prova documental dessas renegociações, bem como da redução dos custos da electricidade, comunicações e pessoal.
Do mesmo modo, quanto aos esforços encetados para cobrança extra-judicial dos créditos da devedora originária, que ficamos sem saber quais foram.
Acresce que se compulsarmos as alíneas E. e F. dos factos provados, verificamos que tais factos não estão localizados no tempo, pelo que ficamos sem qualquer referência temporal ou circunstancial.
Pelo que temos de dar razão à recorrente.
É que não basta ao Oponente alegar, genericamente, que a diminuição do património não se ficou a dever a nenhuma atitude culposa ou se ficou a dever à quebra acentuada de receitas da sociedade devedora originária, a partir de 2008, em que se instalou a crise no sector da construção civil. Impõe-se sim a alegação e prova de comportamentos concretos no sentido de garantir que a falta de fundos da sociedade para o pagamento da dívida e, consequentemente, o seu não pagamento, não se deve à actuação do Oponente.
Com efeito, nada de concreto é dito, e muito menos provado, quanto à gestão e gerência da devedora originária que foi realizada pelo Recorrido para ultrapassar as dificuldades financeiras. Efetivamente, o que está em causa nos presentes autos é a culpa do Recorrido enquanto gerente da sociedade devedora originária, a qual deve ser aferida pela diligência de um bom pai de família, em face das circunstâncias do caso concreto e em termos de causalidade adequada, sendo, por isso, indispensável a alegação e prova de factos que revelem a gestão exercida por si.
Acresce que no presente recurso estão em causa dívidas de IRS decorrente da retenção na fonte e dívidas de IVA.
«No caso especial do IVA, que também está em causa nos autos, bem como nos impostos retidos na fonte, a falta da sua entrega ganha particular gravidade, na medida em que se trata de impostos que traduzem um fluxo monetário na empresa que, ao não serem entregues nos cofres do Estado, estão a ser «desviados» do seu destino legal único, em proveito de «objectivos» alheios à sua finalidade.
Quando o gestor procede ao «desvio» da destinação das verbas recebidas (estamos a falar do IVA) não pode, assim, deixar de indiciar um comportamento censurável. E quanto mais censurável é o comportamento indiciado, mais esforço se exige na demonstração de factos positivos bastantes que contrariem aqueles indícios, sob pena de não afastar a presunção de culpa que a lei lhe atribui.
Como escreve Saldanha Sanches, «(…) No caso do IVA, a existência desse fluxo financeiro cria um forte indício de comportamento censurável que só em casos muito particulares pode ser objecto de uma demonstração de ausência de culpa por parte dos particulares. É uma demonstração difícil, mas não impossível, uma vez que a empresa não é o fiel depositário da quantia cobrada. Embora tenha o dever de entregar as quantias cobradas na aplicação do IVA no prazo previsto pela lei, a empresa pode considerá-las como uma receita normal, cabendo-lhe a devida diligência para que o pagamento seja feito. Pode haver justificação, pela verificação de um facto imprevisto e razoavelmente imprevisível, para que a entrega se não tenha verificado» (cfr. Manual de Direito Fiscal, Coimbra Editora, 3ª edição, pp. 274).» [1]
No presente caso, o recorrido não explica porque razão não fez oportuna entrega ao Estado das importâncias de IRS retidas aos trabalhadores.
No caso das dívidas de IVA o recorrido não provou que a sociedade não arrecadou, não chegou a dispor do montante do imposto, ou se o arrecadou, quais as circunstâncias muito excepcionais que justificaram a sua falta de entrega ao Estado.
No caso dos presentes autos, das alegações vertidas na petição inicial e da prova produzida não se consegue descortinar a actuação do Recorrido para ultrapassar as vicissitudes financeiras registadas pela executada originária que, eventualmente, possam estar na génese do incumprimento verificado no pagamento das dívidas em causa, o que seria indispensável para ilidir a presunção de culpa no não pagamento dos créditos tributários exequendos, nos termos da alínea b) do n.º1 do art.º 24.º da LGT.
Temos, pois, de concluir que o oponente não conseguiu demonstrar que agiu com cuidado e prudência, pelo que não pode considerar-se ilidida a presunção de culpa que sobre ele recai por força do referido artigo 24.º, n.º 1, alínea b) da LGT.
Assim, tendo presente esta presunção de culpa, mostra-se forçoso concluir que o recorrido não cumpriu o ónus de demonstrar o inverso do ali legalmente presumido, pelo que essa presunção de culpa na insuficiência do património da originária devedora para satisfazer os créditos tributários subsiste.
Aqui chegados, resta concluir pela procedência do recurso, revogando-se a sentença na parte recorrida, e julgar improcedente a oposição, quanto às dívidas exequendas, que foram objecto de recurso, o que se determinará no dispositivo. *****
III. DECISÃO
Face ao exposto, acordam em conferência os juízes da Subsecção de execução fiscal e de recursos contraordenacionais do Tribunal Central Administrativo Sul, em em conceder provimento ao recurso, revogando-se a sentença na parte recorrida, e julgando improcedente a oposição, quanto às dívidas exequendas, que foram objecto de recurso.
Custas pelo Recorrido.
Registe e notifique.
Lisboa, 15 de Julho de 2026
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[Lurdes Toscano]
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[Luisa Soares]
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[Isabel Vaz Fernandes]
[1] Acórdão do TCAN de 26/10/2017, Proc. 00165/07, disponível em www.dgsi.pt