ACORDAM EM CONFERÊNCIA NA SUBSECÇÃO DE EXECUÇÃO FISCAL E DE RECURSOS CONTRAORDENACIONAIS DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO DO TRIBUNAL CENTRAL ADMINISTRATIVO SUL
I – RELATÓRIO
Vem a
AT- Autoridade Tributária e Aduaneira interpor recurso jurisdicional da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra, que julgou procedente a oposição à execução deduzida por PES-1 , referente ao processo fiscal nº ...402, instaurado contra a sociedade “ORG-1” por dívidas de IRS retido na fonte do ano de 2013 e respetivos juros de mora.
A Recorrente, nas suas alegações formulou conclusões nos seguintes termos:
I. Vem o presente recurso interposto da Sentença proferida pelo Tribunal a quo, que julgou procedente a oposição apresentada por PES-1, NIF-1, à execução fiscal n.º ...402, contra si revertida enquanto responsável subsidiário da sociedade ORG-1”, com o NIPC-1, para cobrança de dividas fiscais provenientes de Retenção na Fonte (IRS), relativas ao período de tributação de 2013, já devidamente identificadas nos autos, no valor global de € 9.429,00 (nove mil, quatrocentos e vinte e nove euros) e acrescido.
II. Por sentença datada de 03-12-2019, ora recorrida, veio o Mm. Juiz do Tribunal a quo, estribando-se na factualidade descrita, que aqui se dá por inteiramente reproduzida para todos os efeitos legais, conceder provimento à Oposição apresentada e, consequentemente, anular o despacho de reversão determinando que fosse “anulado o despacho de reversão com fundamento na preterição de formalidades legais e da necessária fundamentação legal da decisão que a efectivou, não podendo o processo prosseguir os seus termos tendo em vista a cobrança coerciva da importância em relação à oponente“.
III. Efetivamente, em harmonia com o preceituado no n.º 1 do artigo 23.º da LGT, a responsabilidade subsidiária efetiva-se por reversão do processo de execução fiscal, sendo o despacho que a ordena o ato que dá início ao procedimento tendente à efetivação da responsabilidade subsidiária. E sendo este um ato administrativo, o mesmo encontra-se sujeito a fundamentação (cfr. n.º 3 do artigo 268.º da CRP, artigos 124.º e 125.º do CPA e em especial os n.º 4 do artigo 22.º, n.º 4 do artigo 23.º e artigo 77.º, todos da LGT).
IV. São pressupostos da responsabilidade tributária subsidiária a inexistência ou fundada insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal, dos responsáveis solidários e seus sucessores, cfr. n.º 2 do artigo 23.º da LGT e n.º 2 do artigo 153.º do CPPT, e bem assim, exercício efetivo do cargo nos períodos relevantes de verificação do facto constitutivo da dívida tributária ou do prazo legal de pagamento ou entrega desta, cfr. n.º 1 do artigo 24.º relativamente aos impostos e n.º 1 do artigo 8.º do RGIT no que concerne às coimas. E, portanto, apenas estes pressupostos e extensão temporal da responsabilidade subsidiária tributária que se encontra a ser efetivada devem constar da motivação decisória do órgão de execução fiscal.
V. No fundo, a falta de fundamentação formal do despacho de reversão deve ser autónoma relativamente à falta de pressupostos legais que são necessários reunir em ordem ao exequente se encontrar legitimado a dirigir a execução fiscal contra o revertido, já que aquele primeiro momento se afere pela enunciação da existência dos pressupostos legais, enquanto este segundo momento se afere pela real existência dos requisitos legais enunciados.
VI. E, portanto, a lei não impõe que constem do despacho de reversão os factos individuais e concretos com base nos quais a administração tributária pretende consubstanciar a insuficiência patrimonial da devedora originária.
VII. Ora, importa não olvidar que no caso que nos ocupa, foi a própria sociedade a apresentar-se à insolvência, alegando para tanto que se encontrava impossibilitada de cumprir pontualmente suas obrigações, “uma vez que o seu passivo é manifestamente superior ao activo”. Nos termos do artigo 3.º do CIRE “É considerado em situação de insolvência o devedor que se encontre impossibilitado de cumprir as suas obrigações vencidas.”
VIII. Na senda do entendimento explanado, o acórdão do STA, de 12-07-2018, Proc. 0783/17 “Nos casos em que foi declarada a insolvência do devedor originário, o conhecimento dessa declaração, por si só, preenche aquele requisito. Tanto assim é que o legislador – no n.º 7 do art. 23.º da LGT, aditado pela Lei n.º 64-B/2011, de 30 de Dezembro (Lei do Orçamento do Estado para 2012) – veio impor que fosse efectuada a reversão contra os responsáveis subsidiários, desde que se verifiquem os demais requisitos, nas «situações em que seja solicitada a avocação de processos referida no n.º 2 do artigo 181.º do CPPT, só se procedendo ao envio dos mesmos a tribunal após despacho do órgão da execução fiscal, sem prejuízo da adopção das medidas cautelares aplicáveis». Nessas situações, «é presumível a insuficiência do património do sujeito passivo devedor originário para o pagamento da totalidade das suas dívidas» (Cfr. DIOGO LEITE DE CAMPOS, BENJAMIM SILVA RODRIGUES e JORGE LOPES DE SOUSA, Lei Geral Tributária Anotada e Comentada, Encontro da Escrita, 4.ª edição, anotação 1 ao art. 23.º, pág. 223.).” (destaques nossos)
IX. Neste seguimento veio a Lei n.º 64-B/2011, de 30 de dezembro (OE-2012), proceder a alterações ao artigo 23.º, n.º 7 da Lei Geral Tributária (LGT), o qual passou a prever a possibilidade de reversão nas situações de insolvência em que seja solicitada a avocação dos processos de execução fiscal, nos termos do artigo 181.º, n.º 2 do CPPT.
X. Neste sentido, sempre que seja declarada a insolvência do devedor originário, e independentemente da avocação dos processos de execução fiscal, deve o órgão de execução fiscal apreciar a possibilidade de reversão das dívidas tributárias, perante os indícios de insuficiência de bens penhoráveis que emergem da declaração de insolvência da pessoa coletiva executada, pressuposto da responsabilidade tributária subsidiária, à luz do artigo 23.º, n.º 2 da LGT.
XI. Dado que o dever de avaliar a possibilidade legal de reversão decorre, não da avocação dos processos de execução fiscal, situação que, inclusivamente, pode até não se verificar, mas sim do conhecimento oficial ou oficioso da situação de insolvência do devedor originário.
XII. Importa relembrar que as reversões deste tipo são efectuadas por indícios de insuficiência de bens. Assim, concretizada a reversão e ultrapassado o prazo de oposição do revertido, o órgão de execução fiscal não poderá praticar actos coercivos, designadamente penhoras e vendas de bens do responsável subsidiário, sem que tenha ocorrido a excussão do património do devedor originário, nos termos do disposto no artigo 23.º, n.º 2 da LGT, até ao terminus da Insolvência.
XIII. Na esteira do mesmo entendimento, o supra citado acórdão “A efectivação da reversão não está dependente da prévia excussão dos bens do devedor originário, ou seja, no caso em apreciação não havia que esperar que o processo de insolvência findasse e que estivesse paga a dívida exequenda em prestações, nos termos fixados pelo plano de recuperação aprovado naquele processo e judicialmente homologado (acórdão do STA, de 25/01/2017 – P. 0286/16, disponível no sítio da Internet www.dgsi.pt) .”
XIV. “Com efeito, resulta, literalmente e sem margem para dúvidas, do disposto no n.º 3 do artigo 23.º da LGT que a reversão pode ser feita antes da excussão do património do devedor originário, sendo certo que, se no momento da reversão não estiver, ainda definido com precisão o montante a pagar pelo responsável subsidiário, o PEF fica suspenso desde o termo do prazo de oposição até à completa excussão do património do executado originário, e sem prejuízo da possibilidade de adopção das medidas cautelares adequadas nos termos da lei.”
XV. Assim sendo, salvo o devido respeito, a douta sentença incorreu em erro de julgamento ao considerar que “…é que não estando definido o montante a pagar pelo responsável subsidiário (não por efeito da responsabilidade de cada um dos devedores subsidiários já que a mesma é solidária entre si, nos termos do nº 1, do artº 24º da LGT, mas pela própria natureza da própria responsabilidade subsidiária), deve ser determinado a suspensão da execução até á completa excussão do património do devedor principal, atento o disposto no nº 3, do artº 23º, daquela Lei Geral.”
XVI. Desta forma, com o devido respeito, a Douta Sentença, ao decidir como efectivamente o fez, estribou o seu entendimento numa errada interpretação dos factos em apreço, bem assim, desconsiderando os elementos probatórios carreados para os autos, as regras trazidas pela experiência comum e as demais circunstâncias do caso concreto.
XVII. Pelo que, à Fazenda Pública, não se conformando com a decisão proferida pelo Tribunal a quo, não resta senão concluir, salvo o devido respeito, que a douta Sentença se estribou numa errónea apreciação da matéria de facto relevante para, a nosso ver, a boa decisão da causa, tendo violado o disposto no artigo 24,º n.º 1, alínea b), 23.º, n.º 7 ambos da LGT e 153.º do CPPT.
TERMOS EM QUE, CONCEDENDO-SE PROVIMENTO AO PRESENTE RECURSO, DEVE A DOUTA SENTENÇA, ORA RECORRIDA, SER REVOGADA, ASSIM SE FAZENDO A COSTUMADA JUSTIÇA!”.
* * A Recorrida após notificação para contra-alegar, ofereceu o merecimento dos autos.
* * O Exmo. Magistrado do Ministério Público junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido da procedência do recurso.
* * Com dispensa de vistos vêm os autos à conferência para decisão.
II – DO OBJECTO DO RECURSO
O objeto do recurso é delimitado pelas conclusões das respetivas alegações (cfr. artigo 635°, n.° 4 e artigo 639°, n.°s 1 e 2, do Código de Processo Civil), sem prejuízo das questões de que o tribunal ad quem possa ou deva conhecer oficiosamente.
Assim, delimitado o objeto do recurso pelas conclusões das alegações da Recorrente, a questão controvertida consiste em aferir se a sentença enferma de erro de julgamento ao ter “ anulado o despacho de reversão com fundamento na preterição de formalidades legais e da necessária fundamentação legal da decisão”.
III – FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO
O Tribunal recorrido considerou provada a seguinte matéria de facto:
“Da discussão da causa resultaram provados os seguintes factos com interesse para a sua decisão:
1- A Fazenda Publica instaurou em 25.01.2014, execução fiscal contra a Sociedade “ORG-1”, com o nº ...402, que corre termos no 1º Serviço de Finanças de Sintra, por dívidas de IRS retido na fonte, e respectivos juros de mora, relativo ao ano de 2013, para cobrança coerciva das quantias em dívida, no valor de € 9 429,00 ( cfr Informação dos Serviços, de fls 102 e segs, dos autos.
2- No processo referido em 1, foi determinado, em 10.07.2014, a preparação do processo com vista à reversão da dívida contra a oponente enquanto responsável subsidiário, considerando o exercício de funções de gerência e por não haver provado que não lhe é imputável a falta de pagamento da dívida no prazo legal verificado no período de exercício do cargo, e determinada a notificação dos mesmos para o exercício do direito a audição prévia, a qual foi exercida, tendo sido determinado a reversão da dívida contra a oponente, por despacho de 23.09.2014, em razão da inexistência ou insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal e do exercício efectivo do cargo de gerente no período em que decorria o prazo legal de pagamento das dividas tributárias, tendo-se citado o revertido para os autos. – cfr “Despacho p/ Audição” e
“Notificação”, de fls 64 e 65, requerimento de fls 67, “Informação” dos Serviços, de fls 81 e 82, e “despacho” constante de fls 82, e “Oficio de Citação”, de fls 83 e 84, dos autos.
3- Do teor da matricula e das inscrições em vigor constantes da certidão da C.R. Comercial de Sintra , que se dá aqui por reproduzido, consta que a gerência é composta por seis membros, sendo o oponente nomeado para o cargo, obrigando-se a sociedade com a assinatura de dois gerentes , conforme deliberação efectuada na data de constituição da sociedade, em 09.11.1990 . (cfr “Certidão Permanente” da C.R.P competente, de fls 87 e segs, dos autos.
4- A sociedade devedora originária foi declarada insolvente, em 09.09.2013, tendo sido homologado o plano de insolvência e determinado o encerramento do processo, em 23.06.2014, no âmbito da qual foi determinado o pagamento da dívida tributária em prestações e constituída garantia nos autos por meio de hipoteca voluntária da sede da empresa devedora- cfr cópia dos “autos de Insolvência” da devedora originária, de fls 90 a 100, dos autos.
X Factos não provados
Dos factos constantes da oposição, todos objecto de análise concreta, não se provaram os que não constam da factualidade acima descrita, designadamente, a referência a quaisquer diligências efectuadas demonstrativas da inexistência e/ou, a insuficiência de bens da devedora originária para satisfação da divida exequenda e acrescido .
X Motivação da Decisão de Facto
A decisão da matéria de facto efectuou-se com base no exame dos documentos e informações oficiais não impugnados, que dos autos constam, tudo conforme referido a propósito de cada uma das alíneas do probatório, sendo que apenas no despacho de reversão se alude, de forma conclusiva e sem sustentação em quaisquer factos que a sustentem, na inexistência ou insuficiência de bens da devedora principal”.
* * Nos termos e ao abrigo do preceituado no artigo 662.º do Código de Processo Civil, por estarem documentalmente provados e serem pertinentes para a boa decisão da causa e das questões colocadas em recurso, acorda-se em aditar ao probatório os seguintes factos:
5- Em 10/07/2014 foi proferido despacho para audição (reversão) nos seguintes termos:
6 - Em 23/09/2014 foi elaborada informação pelo Serviço de Finanças com o seguinte teor:
(cfr. fls. 38 e 39 doc. Petição Inicial (10828845) Petição Inicial (27919260) de 06/08/2015 10:50:00 , numeração Magistratus)
7- E na mesma data foi proferido pelo órgão de execução fiscal, o seguinte despacho:
(cfr. fls. 39 do doc.
Petição Inicial (10828845) Petição Inicial (27919260) de 06/08/2015 10:50:00 numeração Magistratus)
* *
IV – FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO
O Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra julgou procedente a oposição ao processo de execução fiscal nº ...402 tendo para o efeito “ anulado o despacho de reversão com fundamento na preterição de formalidades legais e da necessária fundamentação legal da decisão que a efetivou, não podendo o processo prosseguir os seus termos tendo em vista a cobrança coerciva da importância em relação à oponente.”.
Para o efeito considerou que “ Já quanto á falta de fundamentação, quer do despacho de reversão, quer no âmbito do direito de audição relativo ao projecto de reversão, resulta claro dos autos que a ATA não efectuou qualquer diligência no sentido de apurar a existência de bens na titularidade da devedora originária para efeitos de pagamento da dívida exequenda, sendo certo que a simples declaração de insolvência não determina automaticamente aquele juízo de prognose póstuma de inexistência de bens na titularidade da devedora originária tendo em vista a satisfação da dívida exequenda, o qual nem sequer foi invocada no despacho ora controvertido, nem no projecto de reversão, antes tal pressupõe que a exequente proceda ás necessárias averiguações tendentes a apurar a existência de bens na titularidade da devedora e, caso não sejam encontrados quaisquer bens livres e desonerados que permitissem cobrar as importâncias em dívida, então dir-se-ia que a declaração fundamentada dos pressupostos da reversão quanto àquela insuficiência preencheria as condições legais, ao menos formais, para aquele despacho ora controvertido, nos termos do disposto no nº2, do artº 23º, da LGT e nº 2, do artº 153º, do CPPT, o que não se verificou. De resto,
Atento a existência de um plano de insolvência devidamente aprovado igualmente pela ATA, encontrando-se a dívida exequenda e acrescido a ser pago em prestações e constituída garantia nos autos que consiste em hipoteca voluntária com concordância da ATA, tudo nos termos do disposto nos artºs 196º e segs, do CPPT, sem prejuízo de se entender que a mesma se tornou insuficiente, nos termos do nº 5, do artº 199º do mesmo Código, podendo o O.E.F. competente determinar o seu reforço, e ainda considerando que tal não obstaria á prolação do despacho de reversão ao abrigo do vertido no nº 7, do artº 23º, da LGT, a verdade é que não estando definido o montante a pagar pelo responsável subsidiário ( não por efeito da responsabilidade de cada um dos devedores subsidiários já que a mesma é solidária entre si, nos termos do nº 1, do artº 24º da LGT, mas pela própria natureza da própria responsabilidade subsidiária), deve ser determinado a suspensão da execução até á completa excussão do património do devedor principal, atento o disposto no nº 3, do artº 23º, daquela Lei Geral.”
Inconformada com decidido vem a Recorrente alegar para o efeito e em síntese, que a sentença não faz uma correta apreciação da matéria de facto relevante para efeitos da aplicação do nº 2 do art. 23º da LGT e art. 153º do CPPT. Decidindo.
A responsabilidade tributária subsidiária encontra-se prevista no art. 23º da LGT que consagra o seguinte: “
1 - A responsabilidade subsidiária efetiva-se por reversão do processo de execução fiscal.
2 - A reversão contra o responsável subsidiário depende da fundada insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal e dos responsáveis solidários, sem prejuízo do benefício da excussão.
3 - Caso, no momento da reversão, não seja possível determinar a suficiência dos bens penhorados por não estar definido com precisão o montante a pagar pelo responsável subsidiário, o processo de execução fiscal fica suspenso desde o termo do prazo de oposição até à completa excussão do património do executado, sem prejuízo da possibilidade de adoção das medidas cautelares adequadas nos termos da lei.
4 - A reversão, mesmo nos casos de presunção legal de culpa, é precedida de audição do responsável subsidiário nos termos da presente lei e da declaração fundamentada dos seus pressupostos e extensão, a incluir na citação.
5 - O responsável subsidiário fica isento de custas e de juros de mora liquidados no processo de execução fiscal se, citado para cumprir a dívida constante do título executivo, efetuar o respetivo pagamento no prazo de oposição.
6 - O disposto no número anterior não prejudica a manutenção da obrigação do devedor principal ou do responsável solidário de pagarem os juros de mora e as custas, no caso de lhe virem a ser encontrados bens.
7 - O dever de reversão previsto no n.º 3 deste artigo é extensível às situações em que seja solicitada a avocação de processos referida no n.º 2 do artigo 181.º do CPPT, só se procedendo ao envio dos mesmos a tribunal após despacho do órgão da execução fiscal, sem prejuízo da adoção das medidas cautelares aplicáveis .”.
Por sua vez o nº 2 do art. 153º do CPPT consagra que:
“ O chamamento à execução dos responsáveis subsidiários depende da verificação de qualquer das seguintes circunstâncias:
a) Inexistência de bens penhoráveis de devedor e seus sucessores;
b) Fundada insuficiência, de acordo com os elementos constantes do auto de penhora e outros de que o órgão da execução fiscal disponha, do património do devedor para a satisfação da dívida exequenda e acrescido”.
No que concerne à fundamentação do despacho de reversão a jurisprudência do STA é pacífica, destacando-se o Acórdão do STA, de 29/10/2014, proferido no âmbito do processo n.º 0925/13 no qual se afirma o seguinte:
“(…) não sofre dúvida que a responsabilidade subsidiária se efetiva por reversão do processo de execução fiscal (n.º 1 do art. 23.º da LGT) e que este despacho de reversão, sendo um acto administrativo tributário, está sujeito a fundamentação (art. 268.º n.º 3 da CRP; arts. 23.º n.º 4 e 77.º nº 1, da LGT).
E sendo pressupostos da responsabilidade subsidiária (arts. 23.º n.º 4 e 24.º n.º 1, da LGT) a inexistência ou fundada insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal, dos responsáveis solidários e seus sucessores (art. 23.º n.º 2 da LGT; art. 153.º n.º 2 do CPPT), bem como o exercício efetivo do cargo nos períodos relevantes de verificação do facto constitutivo da dívida tributária ou do prazo legal de pagamento ou da respetiva entrega (art. 24.º n.º 1 da LGT), então o despacho de reversão, enquanto ato administrativo tributário, deve, em termos de fundamentação formal, incluir a indicação das normas legais que determinam a imputação da responsabilidade subsidiária ao revertido, por forma a permitir-lhe o eventual exercício esclarecido do direito de defesa (nº 1 do art. 77.º da LGT), e deve incluir, igualmente, a declaração daqueles pressupostos e referir a extensão temporal da responsabilidade subsidiária (art. 23º nº 4 LGT). Daí que, em consonância com este normativo, se tenha afirmado, no acórdão do Pleno desta Secção do STA, proferido em 16/10/13, 0458/13, que a fundamentação formal do despacho de reversão se basta com a alegação dos pressupostos e com a referência à extensão temporal da responsabilidade subsidiária que está a ser efectivada, «não se impondo, porém, que dele constem os factos concretos nos quais a AT fundamenta a alegação relativa ao exercício efectivo das funções do gerente revertido.» (cfr., igualmente, os acórdãos desta Secção do STA, de 31/10/2012, proc. n.º 580/12 e de 23/1/2013, proc. n.º 953/12).”
Na linha do mencionado Acórdão do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do STA de 16/10/2013 – Processo nº 0458/13, e atento o cumprimento do dever de fundamentação formal do despacho de reversão, é exigido ao Órgão de Execução Fiscal que:
a) Indique as normas legais que determinam a imputação da responsabilidade;
b) Mencione o preenchimento dos pressupostos da reversão, a saber: b.1) Inexistência ou fundada insuficiência dos bens penhoráveis da devedora originária (n.º 2 do art.º 23.º da LGT e n.º 2 do art.º 153.º do CPPT); b.2) O exercício efetivo do cargo nos períodos relevantes, dependendo do enquadramento da situação na alínea a) ou na alínea b) do n.º 1 do art.º 24.º da LGT;
c) Mencione a sua extensão temporal.
Quanto à questão a decidir no sentido de determinar se o despacho de reversão se encontra fundamentado, da factualidade assente no ponto 2 e 4 da sentença recorrida conjugada com os factos supra aditados com os nºs 5 a 7 resulta que:
- A sociedade devedora originária foi declarada insolvente em 09/09/2013;
- Em 10/07/2014 foi proferido despacho para efeitos de audição sobre o projeto de reversão contra a responsável subsidiária, com a indicação do art. 24º, nº 1 alínea b) da LGT, bem como a indicação do processo de execução fiscal e o valor da dívida exequenda.
- Em 23/09/2014 foi proferida informação com o teor transcrito no ponto 6 do probatório e no qual destacamos a menção que “ juntamente com a notificação audição-prévia, foram anexadas todas as certidões de dívida que deram origem aos respetivos processos executivos ”, bem como ao processo de insolvência nº …/…TYLSB que correu termos na Comarca da Grande Lisboa Noroeste Sintra – Juízo de Comércio.pelo qual responderão os revertidos a final.”.
- E na mesma data foi proferido o despacho de reversão no qual consta que “(…) em face da informação supra e após análise de todos os elementos trazidos aos autos, ordeno a reversão definitiva contra os responsáveis identificados nos autos, nos termos do nº 7 do art. 23º, conjugado com a alínea b) do nº 1 do art. 24º, ambos da LGT, artigos 153º e 159º do CPPT (…) ”.
Atenta a factualidade acima enunciada, importa destacar que “ O conhecimento pelo órgão da execução fiscal da declaração de insolvência da sociedade originária devedora é fundamento bastante para que o órgão da execução fiscal considere haver “fundada insuficiência” do património da sociedade originária devedora, a justificar a reversão contra o responsável subsidiário pela dívida exequenda (cfr. art. 23.º, n.ºs 2 e 7, da LGT).” (cfr.
Acórdão deste TCA Sul de 02/11/2023 – proc. 1640/14.6BESNT)
(sublinhado nosso)
Sobre esta matéria veja-se, entre outros, o Acórdão do STA de 20/04/2020, Proc. 0362/14.2BEVIS, de onde se extrai o seguinte:
“ O S.T.A. tem também considerado, em circunstâncias semelhantes, que a referência à declaração de insolvência em despacho de reversão basta para que a execução fiscal possa ser revertida contra responsável subsidiário ”.
Importa ainda mencionar o Acórdão do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do STA de 08/07/2020 – processo nº 0484/15.2BESNT ao entender que:
“(…) 1º A responsabilidade subsidiária efectiva-se por reversão do processo de execução fiscal (art.23º LGT).
Sendo um acto administrativo tributário, o despacho de reversão está sujeito a fundamentação, como corolário do princípio constitucional da fundamentação expressa e acessível dos actos administrativos (art.268º nº3 CRP; arts.23º nº4 e 77º nº1 LGT).
2º São pressupostos da responsabilidade subsidiária (arts.23º nº4 e 24 nº1 LGT):
- a inexistência ou fundada insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal, dos responsáveis solidários e seus sucessores, sem prejuízo do benefício da excussão (art.23º nº2 LGT; art.153º nº2 CPPT);
-o exercício efectivo do cargo nos períodos relevantes de verificação do facto constitutivo da dívida tributária ou do prazo legal de pagamento ou entrega, associado a culpa presumida ou provada do responsável subsidiário (art.24º nº1 LGT).
3º Enquanto acto administrativo tributário o despacho de reversão deve incluir igualmente a indicação das normais legais que determinam a imputação da responsabilidade subsidiária ao revertido, por forma a permitir-lhe o eventual exercício esclarecido do direito de defesa (art. 77 nº1 LGT).
4º A legalidade do despacho de reversão exige a declaração fundamentada os seus pressupostos e extensão temporal da responsabilidade subsidiária, a incluir na citação, embora com autonomia jurídica em relação a esta (art.23º nº4 LGT).
5º Verifica-se uma fundada insuficiência de bens do devedor principal quando ela radica na declaração judicial da sua insolvência, baseada em passivo manifestamente superior ao activo, avaliados segundo as normas contabilísticas aplicáveis (art.3º nº2 Código da Insolvência e da Recuperação de Empresas).
6º O requisito da fundada insuficiência não exprime a exigência de uma prova definitiva e irrefutável, ou uma presunção inilidível, como demonstrado pelo facto de o benefício da excussão prévia não permitir o prosseguimento da execução contra o executado revertido sem completa excussão do património do devedor principal, por forma a determinar-se com precisão o montante da quantia exequenda a pagar pelo responsável subsidiário (art.23º nº2 último segmento LGT); antes uma presumível insuficiência do património do devedor originário, simétrica de uma dúvida residual sobre a sua capacidade para assegurar o pagamento da dívida (neste sentido Diogo Leite Campos/Benjamim Silva Rodrigues/Jorge Lopes de Sousa Lei Geral Tributária Anotada e comentada 4ª edição 2012 p.223).
7º No mesmo sentido aponta a solução legal do dever de reversão nas situações em que seja solicitada a avocação dos processos de execução fiscal para apensação ao processo de insolvência, procedendo-se ao seu envio após despacho do órgão da execução fiscal; claramente inculcando que a declaração judicial de insolvência preenche o requisito legal da fundada insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal (art.23º nº7 LGT; art.181º nº2 CPPT).
2.2.2.2. A análise crítica da fundamentação do acórdão recorrido permite identificar um erro de julgamento, ao imputar ao despacho de reversão controvertido a patologia do vício de forma, resultante de confusão conceptual entre fundamentação formal e fundamentação substancial do acto administrativo, exigindo comprovação de factos quando seria exigível apenas enunciação de motivos (no domínio restrito do vício de forma imputado)
A fundamentação formal cumpre-se com a enunciação expressa, clara, suficiente e congruente dos motivos determinantes da prática do acto administrativo, com o seu concreto conteúdo; a fundamentação material exige a correspondência dos motivos enunciados com a realidade, bem como a sua suficiência para legitimar a actuação administrativa no caso concreto, traduzida na real verificação dos pressupostos de facto invocados e na correcta interpretação e aplicação das normas invocadas como fundamento jurídico)
O conteúdo concreto do despacho de reversão sob apreciação, dotado das citadas características de clareza, suficiência e congruência, cumpre a dupla função endógena e exógena da fundamentação formal do acto administrativo:
- endógena, na medida em que exigiu ao decisor a expressão dos motivos determinantes da decisão, contribuindo para sua ponderação e transparência (no caso concreto demonstrada pela sua inequívoca compreensão pelo destinatário do acto, manifestada na discordância expressa na petição de oposição à execução);
- exógena, ao permitir ao destinatário do acto uma opção esclarecida entre a conformação e a impugnação graciosa ou contenciosa (no caso concreto demonstrada pela dedução de oposição à execução com fundamento na falta de verificação dos requisitos legais do despacho de reversão, subjacente à imputação de responsabilidade subsidiária).
A errada qualificação do vício de forma imputado ao despacho de reversão não prejudica a sua qualificação pelo tribunal de recurso como vício de violação de lei, por erro nos pressupostos de facto (inexistente pelos motivos convocados para o antecedente argumentário).”.
Aqui chegados, e atenta a factualidade assente bem como os fundamentos jurídicos e jurisprudenciais acima mencionados, conclui-se que, in casu , o despacho de reversão encontra-se devidamente fundamentado.
A sociedade devedora originária foi declarada insolvente em data anterior à da reversão contra o responsável subsidiário, constando do despacho de reversão a referência por remissão para a informação dos serviços, de que aquela sociedade se encontrava insolvente, pelo que no caso em apreço é aplicável a jurisprudência dos Tribunais Superiores acima transcrita.
Face ao exposto concedemos provimento ao recurso, revoga-se a sentença recorrida, julgando-se improcedente a oposição à execução fiscal em virtude de o despacho de reversão estar devidamente fundamentado.
V- DECISÃO
Por todo o exposto, acordam em conferência os juízes da Subsecção de Execução Fiscal e de Recursos Contraordenacionais da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul em conceder provimento ao recurso , revogar a sentença recorrida e, em consequência julgar improcedente a oposição à execução.
Custas pela Recorrida em ambas as instâncias.
Lisboa, 15 de julho de 2026
Luisa Soares
Lurdes Toscano
Isabel Vaz Fernandes