Acordam, em conferência, os Juízes que compõem a Subsecção Comum de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul
I - Relatório
A… , inconformado com a sentença proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa, que julgou parcialmente procedente a impugnação por si deduzida contra « a decisão de indeferimento da reclamação graciosa apresentada contra as retenções na fonte efetuadas sobre o resgate do contrato de seguro referentes a alegados rendimentos das Categorias A e E de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (IRS) referente ao ano de 2015 », pela sociedade G…, SA., no valor de € 35 859,78, no âmbito à apólice n.º 4252.. foi pago em 2015, dela veio recorrer para este Tribunal Central Administrativo Sul, terminando as suas alegações de recurso formulando, para o efeito, as seguintes conclusões:
«a) A aceitar-se como boa a tributação/retenção na fonte efectuada tal enferma de erro na interpretação e aplicação do vertido no artigo 2º do CIRS ao concluir pela tributação como rendimentos do trabalho os valores em causa, isto atento o consagrado no artigo 2º, nº 3, alínea b), nº 3 do CIRS.
b) Pois que no presente caso não só o segurado era a SPAC na data da constituição do fundo, ou seja, uma entidade distinta da entidade patronal, como nenhum dos demais requisitos constantes daquele normativo se encontram preenchidos para a sujeitar a tributação, conclusão esta que nem pode sair beliscada pelo facto de a T…, S.A se ter, posteriormente, em 1994, assumido como segurada, porque deste mesmo modo o exercício do direito dependeria, ou decorreria, do vínculo laboral.
c) Continuando a não constituir um direito adquirido do trabalhador, ora Recorrente, nem a contemplar a possibilidade de antecipação uma vez que não se verifica a possibilidade de antecipação do resgate antes de preenchidas as condições previstas no contrato.
d) O Recorrente ao atingir as condições previstas no contrato resgatou a parte que lhe cabia no aludido fundo mas se a resgatou nessa altura era aquela em que efectivamente o podia resgatar sem que houvesse uma antecipação de qualquer recebimento.
e) Com efeito, e como resulta do contrato, o recebimento era para ser colhido quando se encontrassem preenchidos os respectivos pressupostos apenas se devendo considerar antecipação se o Recorrente o tivesse feito antes, o que aquele não fez.
f) E contra tudo isto nem se adverse com o segmento do supra referido preceito do CIRS que assim reza:
«ou, em qualquer caso, de recebimento em capital, mesmo que estejam reunidos os requisitos exigidos pelos sistemas de segurança social obrigatórios aplicáveis para a passagem à situação de reforma ou esta se tiver verificado.»
g) Pois que a norma em causa tem a seguinte redacção:
«3) As importâncias despendidas, obrigatória ou facultativamente, pela entidade patronal com seguros e operações do ramo «Vida», contribuições para fundos de pensões, fundos de poupança-reforma ou quaisquer regimes complementares de segurança social, desde que constituam direitos adquiridos e individualizados dos respectivos beneficiários, bem como as que, não constituindo direitos adquiridos e individualizados dos respectivos beneficiários, sejam por estes objecto de resgate, adiantamento, remição ou qualquer outra forma de antecipação da correspondente disponibilidade, ou, em qualquer caso, de recebimento em capital, mesmo que estejam reunidos os requisitos exigidos pelos sistemas de segurança social obrigatórios aplicáveis para a passagem à situação de reforma ou esta se tiver verificado.»
h) O preceito, embora de leitura difícil, permite identificar duas situações matriz, a saber:
I) A de direitos adquiridos e individualizados;
II) A de não existência de direitos adquiridos e individualizados mas em que existe resgate, adiantamento, remição ou qualquer outra forma de antecipação da correspondente disponibilidade.
i) A acrescer a estes dois segmentos surge, efectivamente, o trecho que refere:
«ou, em qualquer caso, de recebimento em capital, mesmo que estejam reunidos os requisitos exigidos pelos sistemas de segurança social obrigatórios aplicáveis para a passagem à situação de reforma ou esta se tiver verificado.»
j) Sucede que este trecho complementa os dois segmentos anteriores, sendo o que resulta da expressão «em qualquer caso» e o quer isto dizer que o mesmo não é autónomo como que valendo de per se.
k) Não, o referido trecho legislativo só admite a seguinte interpretação/leitura:
I) As importâncias despendidas, obrigatória ou facultativamente, pela entidade patronal com seguros e operações do ramo «Vida», contribuições para fundos de pensões, fundos de poupança-reforma ou quaisquer regimes complementares de segurança social, desde que constituam direitos adquiridos e individualizados dos respectivos beneficiários e em que haja recebimento de capital;
II) Não constituindo direitos adquiridos e individualizados dos respectivos beneficiários, sejam por estes objecto de resgate, adiantamento, remição ou qualquer outra forma de antecipação da correspondente disponibilidade e em que haja recebimento de capital.
l) Ou seja, o recebimento do capital tem de, cumulativamente, articular-se com qualquer uma das duas situações atrás referidas e assim sendo, como inegavelmente o é, tem SEMPRE de se ver se esse recebimento se reporta ou não a uma situação de direitos adquiridos e individualizados ou a uma situação em que não existem direitos adquiridos e individualizados dos respectivos beneficiários.
m) Pensa-se que facilmente se conclui que a situação não é de direitos adquiridos e individualizados do beneficiário, pelo que a alínea I) supra referida fica excluída.
n) Mas para se aplicar a hipótese referida em II) supra teria que existir SEMPRE uma antecipação do recebimento pois que o preceito legal refere:
«sejam por estes objecto de resgate, adiantamento, remição ou qualquer outra forma de antecipação da correspondente disponibilidade
o) Sendo assim evidente de concluir que o resgate só seria passível de cair sob a alçada da norma de incidência se houvesse uma antecipação do recebimento em relação à data prevista no contrato, mas não foi isso que se passou pois o ora Recorrente só recebeu na data prevista no contrato pelo que embora tendo ocorrido resgate não foi com antecipação em relação à data prevista, pelo que não se está, efectivamente, perante a ocorrência de facto tributário.
p) Ora, repita-se novamente, in casu não ocorreu qualquer antecipação uma vez que o Recorrente apenas recebeu no momento em que estava contratualmente previsto.
q) E é aqui que cumpre compaginar o Douto Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, em que a Douta Sentença se alcandora, com o que ficou a faltar no probatório fixado nos presentes autos e de que o Recorrente ora pugna pelo seu aditamento.
r) De acordo com o contrato de seguro junto aos autos, que não foi alvo de impugnação pela Recorrida, consta que o Recorrente poderia efectuar o resgate ao perfazer 60 anos de idade ou aos 65 anos conforme opção por si a tomar mais se fazendo constar das condições particulares que o vencimento, leia-se possibilidade de resgate, seria aos 65 anos de idade.
s) E estes factos devem ser aditados ao probatório fixado pois os mesmos são de fundamental importância para o seu correcto desfecho pois que só se tivesse sido dado como provado que o Recorrente procedeu ao resgate antes de tal idade é que se poderia considerar aplicável a doutrina que emana do Douto Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo uma vez que no mesmo se escreveu:
«Foi o que sucedeu no caso sub judice: sendo certo que o resgate do capital se deu antes de o ora recorrente ter 65 anos – que era a idade estabelecida nas condições particulares do contrato de seguro como data de vencimento do certificado individual de cada pessoa segura –, não releva, para os pretendidos efeitos fiscais, que o resgate tenha ocorrido nas condições permitidas pelo contrato de seguro nem que o tomador do seguro estivesse já reformado. A lei considera que, nessas circunstâncias, porque houve antecipação da sua disponibilidade, o montante recebido pelo resgate do seu certificado individual de seguro fica sujeito a tributação em IRS, categoria A.»
«Nos termos do ponto 3 da alínea b) do n.º 3 do art. 2.º do CIRS (na redacção vigente ao tempo), as importâncias despendidas pela entidade patronal com a constituição a favor dos seus trabalhadores de seguros de vida, se estes forem objecto de resgate antecipado pelos beneficiários são considerados rendimentos do trabalho dependente sujeitos a tributação (categoria A) ainda que os beneficiários, à data do resgate antecipado, reúnam os requisitos legais para passarem à situação de reforma ou se encontrem, efectivamente, nessa situação.»
t) Pelo que, e bem ao contrário do decidido, a correcta leitura do Douto Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, quando no mesmo se faz alusão às condições particulares e aos 65 anos como sendo a data do vencimento, só faria sentido se do probatório fixado constasse como provado que o Recorrente efectuou o resgate antes de atingir os 65 anos de idade e ainda assim se não tivesse efectuado a opção por resgatar aos 60 anos, mas não só não consta como, com o aditamento ao probatório pelo qual o Recorrente se bate aqui, deve passar a constar algo diverso.
u) É o de que o resgate podia ser feito quando o Recorrente atingisse os 60 anos de idade caso tal opção houvesse feito.
v) Ora se o podia fazer nessa idade então o Douto Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo lido a contrario leva à conclusão que o Recorrente defende, ou seja, só se estivesse provada uma antecipação no recebimento em relação à data prevista, que não está, é que o raciocínio da Douta Sentença seria passível de sustentação, pois que de outro modo não a é.
w) E foi exactamente isto, e numa situação com contornos iguais à presente, que, com enorme lucidez e espírito critico, se entendeu em bem recente Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul de 09/07/2020, Processo nº 896/07.5BEALM citado no corpo alegatório.
x) Violou a Douta Sentença recorrido o artigo 2º, nº 3, alínea b), nº 3 do CIRS.
y) Assim como fez uma errónea interpretação da matéria de facto devendo, devido a tal:
I) Ser aditado ao probatório fixado que o Recorrente poderia efectuar o resgate ao perfazer 60 anos de idade ou aos 65 anos conforme opção por si a tomar,
II) Mais se fazendo constar das condições particulares que o vencimento, leia-se possibilidade de resgate, seria aos 65 anos de idade,
Pelo que, por tudo quanto vem de se alegar deverá o presente recurso merecer provimento e, em consequência, a Douta Sentença ser revogado e substituído por uma decisão que dê provimento à pretensão do Recorrente, consistente na anulação total do acto tributário questionado, tudo o mais com as consequências legais.» *
Notificada da admissão do recurso jurisdicional, a recorrida fazenda pública não usou da faculdade de contra-alegar. *
O Exmo. Procurador-Geral Adjunto junto deste Tribunal Central, emitiu douto parecer no sentido da improcedência do recurso. *
Foi determinada a notificação do recorrente para comprovar a data de nascimento, prova que veio a juntar aos autos mostrando-se a notificação de tal documento efectuada à contraparte pelo mandatário. *
Colhidos os vistos legais , vem o processo submetido à conferência para apreciação e decisão. *
II - Delimitação do objecto do recurso
O objecto do recurso, salvo questões de conhecimento oficioso, é delimitado pelas conclusões do recorrente, como resulta dos artigos 608.º, n.º 2, 635.º, n.º 4 e 639.º, n.º 1, do Código de Processo Civil.
Assim, considerando o teor das conclusões apresentadas, importa apreciar e decidir se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento de facto, por omissão de factos relevantes para a decisão, bem como em erro de julgamento de direito por violação do artigo 2.º, n.º 3, alínea b), 3) do CIRS, uma vez que as quantias em causa, auferidas por resgate de seguro de grupo, não se subsumem nos pressupostos de incidência da aludida norma, por ausência de qualquer resgate antecipado.
III - FUNDAMENTAÇÃO
III. 1 – De facto
A sentença recorrida considerou provados os seguintes factos: «
1) O Impugnante prestou serviço como piloto aviador na T…, S.A. até perfazer 60 anos (facto admitido por acordo);
2) Em 31-12-1990 foi assinado um documento designado “Apólice n.º 425.2.. Seguro de grupo” entre o Sindicato dos Pilotos da Aviação Civil (SPAC) e a sociedade GG…, S.A., do qual se extrai além do mais, o seguinte: «CONDIÇÕES GERAIS [...]
ARTº 1 – DEFINIÇÕES
1.1 Para efeitos do presente contrato, considera-se: [...]
b) TOMADOR DO SEGURO – A entidade que celebra o contrato com a Companhia e que é a responsável pelo pagamento dos prémios; [...]
f) DATA DE VENCIMENTO DO CERTIFICADO INDIVIDUAL: 1.º dia do trimestre civil seguinte ao da data em que a pessoa segura atinge os 60 anos ou 65 anos, consoante opção efectuada na data da adesão ao contrato. [...]
ARTº 2 - OBJECTO DO CONTRATO
O presente contrato tem por objecto garantir:
- Se a pessoa segura for viva na data do seu Certificado Individual, o pagamento do complemento de reforma;
- Em caso de falecimento da pessoa segura antes da data de vencimento do seu Certificado Individual, o pagamento imediato do valor da poupança constituída, inscrita na sua conta à data do falecimento [...]
ARTº 12 - OPÇÃO NA DATA DE VENCIMENTO DO CONTRATO [...]
12.2 – OPÇÃO DE CAPITAL
Na data de vencimento do Certificado Individual, a pessoa segura tem a faculdade de renunciar ao recebimento do complemento de reforma, podendo optar por receber o montante da poupança constituída até essa data. [...]
ARTº 13 – ANTECIPAÇÃO DO PAGAMENTO DO COMPLEMENTO DE REFORMA
13.1 – O pagamento do complemento de reforma pode ser antecipado, a pedido da Pessoa Segura, se esta cessar definitivamente a sua actividade profissional, antes da data de vencimento do Certificado Individual. [...]
ARTº 15 – CAPITAL MORTE – PAGAMENTO DA POUPANÇA CONSTITUIDA [...]
15.2 – PAGAMENTO DO CAPITAL
15.2.1 – Em caso de falecimento da Pessoa Segura, antes da entrada em vigor do complemento de reforma, o capital referido em 15.1 será pago aos Beneficiários designados e na sua falta, ao cônjuge sobrevivente [...]
15.2.2 – Se à data do pagamento das importâncias seguras o Beneficiário designado ou o cônjuge já tiverem falecido, as importâncias seguradas serão pagas aos herdeiros do Beneficiário ou, se estes não existirem, aos herdeiros da Pessoa Segurada [...]
ARTº 17 – Resgate
Desde que o prémio referente ao 1.º ano esteja pago, o tomador do seguro tem o direito de pedir, a qualquer momento, e até à data do vencimento do Certificado Individual (data do início do complemento de reforma), o pagamento por parte da Companhia do valor de resgate, sendo este igual ao montante da poupança constituída e inscrita na conta da Pessoa Segura. [...] PRINCÍPIOS SUBJACENTES [...]
1.3 -IDADE NORMAL DE REFORMA
A Idade Normal de Reforma é 60 anos. [...]
1.4 - GARANTIAS
Cada participante, ao abrigo deste Plano, terá direito na Idade Normal de Reforma, a um Capital igual a 16 vezes o último salário mensal declarado [...]
1.5 - CESSAÇÃO DE SERVIÇO ANTES DA IDADE NORMAL DE REFORMA
Se um Participante deixar de estar ao serviço da Empresa perderá o direito a qualquer benefício ao abrigo deste Plano, excepto se o abandono de serviço resultar de Perda de Licença nas seguintes condições: CONDIÇÕES PARTICULARES DATA DE VENCIMENTO DO CERTIFICADO INDIVIDUAL
1. dia do trimestre civil seguinte ao da data em que cada Pessoa Segura atinge os 65 anos. [...]»
(cf. contrato a págs. 5 a 25 do ficheiro a fls. 69 a 93 do SITAF);
3) Após 16-06-1994 o tomador do seguro descrito em 2) passou a ser a sociedade T…, S.A. (cf. contrato a págs. 5 a 25 do ficheiro a fls. 69 a 93 do SITAF);
4) Em 10-03-2015 foi emitido em nome do Impugnante um documento designado “Quitação de Resgate” com o seguinte teor, por extrato:
«[...]A Pessoa Segura abaixo assinado, declara pelo presente documento ter recebido [...] a importância a seguir descrita, mediante a qual dica estabelecida a operação de RESGATE TOTAL, de conformidade com o Artº. 17º das Condições Gerais da Apólice solicitado em 2015/03/10 [...]
RESGATE TOTAL 134.658,24 EUR
A Deduzir
Rendimentos da Categoria E (Nº3 Artº5º, Código IRS) [...] 2.422,35 EUR
Rendimentos da Categoria A (Alínea b nº3 Art 2º, Código IRS) – 33,00% [...] 33.437,46 EUR [...]»
(cf. quitação a fls. 7 do PA apenso aos autos);
5) Em 25-05-2015 deu entrada nos serviços da AT um requerimento em nome do Impugnante com assunto “Reclamação Graciosa” do qual se extrai ter em vista a anulação das retenções constantes em 4) (cf. reclamação a fls. 2 a 6 do PA apenso aos autos);
6) Em 23-10-2015 foi proferido despacho de indeferimento do requerimento descrito em 5) (cf. despacho a fls. 36 do PA apenso aos autos);
7) Em 29-01-2016 deram entrada os presentes autos neste Tribunal (cf. registo do SITAF).»
* Mais se fez constar na sentença recorrida o seguinte: «Factos não Provados
Não existem outros factos, provados ou não, com interesse para a decisão da causa.»
Quanto à motivação fez-se menção de que: « A convicção do Tribunal relativamente à matéria de facto dada como provada, conforme discriminado nos vários pontos do probatório, resulta dos factos alegados pelas partes e da análise dos documentos por estas juntos, que não foram impugnados, dando-se por integralmente reproduzido o teor dos mesmos bem como o do PA apenso aos autos.» *
III. 2 – Da apreciação do recurso
Por se revelar essencial à decisão a proferir, na medida em que documentalmente demonstrada, adita-se ao probatório , ao abrigo do preceituado no artigo 662.º, nº 1, do CPC, aplicável por força do disposto no artigo 281.º do CPPT, a seguinte factualidade:
8) O Impugnante nasceu a 30/12/1950 – cf. documento com a referência Requerimento (399208) Outro (75156007) de 15/06/2026 13:38:00. *
O recorrente deduziu impugnação contra a decisão de indeferimento da reclamação graciosa que havia apresentado contra as retenções na fonte nas Categorias A e E de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (IRS) efectuadas pela sociedade G…, SA., sobre o montante que lhe foi pago no âmbito do contrato de seguro auferido em 2015.
O Tribunal Tributário de Lisboa julgou a acção procedente no que se refere ao montante de € 2 422,35 retido na fonte a título de rendimento de capital (categoria E) e improcedente quanto ao montante de € 33 437,46 retido na fonte a título de rendimentos de trabalho (categoria A).
Recorre quanto ao segmento que lhe foi desfavorável, impugnando a decisão proferida sobre a matéria de facto (conclusões q) a s)).
Alega que na sentença foi efectuado errado julgamento de facto por se tornar necessário o aditamento dos seguintes factos: ·
i) O Recorrente poderia efetuar o resgate ao perfazer 60 anos de idade ou aos 65 anos conforme opção por si a tomar;
ii) Consta das condições particulares que o vencimento, leia-se possibilidade de resgate, seria aos 65 anos de idade.
Indica que tal aditamento é de fundamental importância para o correcto desfecho uma vez «que só se tivesse sido provado que o recorrente procedeu ao resgate antes de tal idade é que se poderia considerar aplicável» a jurisprudência emanada do acórdão citado na sentença.
Tendo presente a interpretação que o recorrente defende do Acórdão proferido pelo STA no processo n.º 0303/17, datado de 13/12/2017, o que se depreende é que o recorrente considera que o erro de julgamento efectuado em primeira instância se centra no entendimento de que ocorreu a antecipação do resgate, pretendendo reflectir tal no elenco dos factos provados.
A impugnação da matéria de facto implica o cumprimento dos requisitos estatuídos no artigo 640.º do CPC, sob pena da imediata rejeição do recurso, quanto ao fundamento da impugnação.
O recorrente não procedeu à identificação da decisão que, no seu entender, deve ser proferida quanto aos factos que considera que devem ser aditados, incumprindo assim o ditame estabelecido no n.º 1 alínea c) da citada disposição legal.
Há, no entanto, que referir que a pretensão sempre seria de indeferir porquanto já constam do ponto 2), parcialmente transcritos: o contrato de seguro celebrado entre o Sindicato dos Pilotos da Aviação Civil (SPAC) e a sociedade GG…, S.A., referente à Apólice n.º 4252.., as condições gerais, bem como as condições particulares da mesma apólice. E estabilizada a decisão sobre a matéria de facto, vejamos, então, se assiste razão ao Recorrente quando alega que o Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento de direito por violação do artigo 2.º, n.º 3, alínea b), 3) do CIRS, uma vez que as quantias tributadas na categoria A enquanto rendimento de trabalho em causa, auferidas por resgate de seguro de grupo, não se subsumem nos pressupostos de incidência da aludida norma, por ausência de qualquer resgate antecipado. propugna pela falta de verificação dos pressupostos de incidência de IRS.
Vejamos então se o tribunal recorrido efectuou correcta interpretação e aplicação ao caso concreto da norma do artigo 2.º, n.º 3, alínea b), 3) do CIRS.
Dispõe o artigo 2.º, nº 3, alínea b), 3), do CIRS, na redacção vigente à data da prática do facto tributário, sob a epígrafe rendimentos da categoria A:
«3 - Consideram-se ainda rendimentos do trabalho dependente:
b) As remunerações acessórias, nelas se compreendendo todos os direitos, benefícios ou regalias não incluídos na remuneração principal que sejam auferidos devido à prestação de trabalho ou em conexão com esta e constituam para o respetivo beneficiário uma vantagem económica, designadamente: (…)
3) As importâncias despendidas, obrigatória ou facultativamente, pela entidade patronal:
i) Com seguros e operações do ramo «Vida», contribuições para fundos de pensões, fundos de poupança-reforma ou quaisquer regimes complementares de segurança social, desde que constituam direitos adquiridos e individualizados dos respectivos beneficiários, bem como as que, não constituindo direitos adquiridos e individualizados dos respectivos beneficiários;
ii) Para os fins da subalínea anterior e que, não constituindo direitos adquiridos e individualizáveis dos respectivos beneficiários, sejam por estes objecto de resgate, adiantamento, remição ou qualquer outra forma de antecipação da correspondente disponibilidade;»
Da letra do citado preceito legal resulta claramente que as importâncias despendidas pela entidade patronal com seguros e operações do ramo vida, que sejam auferidos devido à prestação de trabalho ou em conexão com esta são objecto de tributação enquanto rendimento de trabalho dependente, desde que constituam direitos adquiridos e individualizados dos respectivos beneficiários, bem como as que, não constituindo direitos adquiridos e individualizados dos respectivos beneficiários, sejam por estes objecto de resgate antecipado.
Da decisão da reclamação graciosa impugnada parece decorrer o entendimento da ATA, no sentido de que estão verificados os pressupostos da tributação por se verificar o resgate de capital, resultando da posição assumida nos autos pela Fazenda Pública que o então impugnante «após ter atingido a idade dos 60 anos, acionou o referido seguro e a seguradora processou, em 10/03/215, o regate no valor de € 134 658, 24, montante sobre o qual foram efectuadas as retenções na fonte supra mencionadas. (fls. 7 do processo de reclamação graciosa apenso).»
O recorrente advogou na petição inicial que inexistiu qualquer antecipação no resgate efectuado.
O Tribunal de 1ª instância suportou o seu julgamento na seguinte fundamentação:
«Segundo o Impugnante afirma a decisão descrita em 6) enferma de erro ao concluir pela tributação como rendimentos do trabalho, pois o fundo foi constituído por uma entidade distinta da entidade patronal, não constitui um direito adquirido do trabalhador e não foi resgatado antecipadamente.
Quanto à primeira alegação, resulta dos factos descritos em 1), 2) e 3) que o tomador de seguro inicial era o SPAC, mas que após 16-06-1994 passou a ser a T…, S.A..
Nos termos do n.º 10 do artigo 2.º do CIRS, para efeitos deste imposto considera-se entidade patronal toda aquela que pague ou coloque à disposição remunerações que constituam rendimentos de trabalho dependente nos termos deste artigo, nomeadamente, como supra vimos, as importâncias despendidas, obrigatória ou facultativamente, pela entidade patronal, previstas no n.º 3) da alínea b) do n.º 3 do artigo 2.º do CIRS.
Atendendo ao exposto, resulta, pois, que sendo a T…, S.A. a entidade responsável pelo pagamento dos prémios, é, para efeitos do IRS, a entidade patronal do Impugnante, pelo que não se verifica o vício apontado.
Quanto à segunda e terceira alegações, prescreve o n.º 9 do artigo 2.º do CIRS que para efeitos do disposto no n.º 3) da alínea b) do n.º 3, consideram-se direitos adquiridos aqueles cujo exercício não depende da manutenção do vínculo laboral, ou como tal considerado para efeitos fiscais, do beneficiário com a respetiva entidade patronal.
Aqui chegados, e de acordo com o facto descrito em 4), ocorreu no exercício em causa a disponibilização efetiva do capital correspondente aos prémios de seguro pagos pela entidade patronal, e não a constituição de complemento de reforma, pago a título de renda periódica, no quadro do contrato de seguro assente em 2) e 3).
Assim sendo, resulta das normas supra que em caso de resgate antecipado a sujeição a IRS subsiste, ainda que os beneficiários preencham, nessa data, os requisitos legais exigidos para a passagem à situação de reforma ou se encontrem, efetivamente, em situação de reforma.
A tal não obsta que nas condições gerais do referido contrato se aluda, na alínea f) do n.º 1.1 do artigo 1.º, à possibilidade de a pessoa segura optar por indicar como início da data de vencimento do certificado individual o 1.º dia do trimestre civil seguinte ao da data em que atinge os 60 anos ou 65 anos, porquanto esta opção foi efetuada nas condições particulares da apólice do seguro, constando ali expressamente que a data de vencimento do certificado individual é o primeiro dia do trimestre civil seguinte ao da data em que cada pessoa segura atinge os 65 anos.
Desta forma, uma vez que o resgate do capital se deu antes de o Impugnante ter 65 anos, não releva, portanto, para os pretendidos efeitos fiscais, que o resgate tenha ocorrido nas condições permitidas pelo contrato de seguro nem que o tomador do seguro estivesse já reformado, uma vez que a lei considera que, nessas circunstâncias, porque houve antecipação da sua disponibilidade, o montante recebido pelo resgate do seu certificado individual de seguro fica sujeito a tributação em sede de categoria A do IRS (neste sentido os Acórdãos do Supremo Tribunal Administrativo n.º 0303/17, de 13-12-2017, e n.º 0195/16, de 11-10-2017, disponíveis em www.dgsi.pt).
Por assim ser, improcede também esta alegação, não sendo de anular a decisão em crise com este fundamento.»
O raciocínio assim expendido é claro e correcto.
O recorrente insurge-se contra a decisão no que se refere à consideração de que ocorreu resgate antecipado.
Alega que ao atingir as condições previstas no contrato resgatou a parte que lhe cabia no aludido fundo. Mais alega que se resgatou nessa altura era porque era naquela em que efectivamente o poderia resgatar sem que houvesse uma antecipação de qualquer recebimento e que apenas se poderia considerar antecipação se o Recorrente o tivesse feito antes, o que aquele não fez nem tal resulta provado nos autos.
Conclui, assim, que embora tenha ocorrido o resgate, este só seria passível de cair sob a alçada da norma de incidência se houvesse uma antecipação do recebimento em relação à data prevista no contrato. No entanto, não ocorreu qualquer antecipação em relação à data prevista, pois, apenas recebeu o resgate quando estava contratualmente previsto, pelo que, não se está perante a ocorrência de facto tributário.
Ora, dos factos assentes resulta provado que o recorrente optou, nas condições particulares pelo resgate aos 65 anos, asseverando que o resgate teve lugar reunindo os pressupostos contratualmente estabelecidos, do que se depreende que o fez depois de perfazer 65 anos.
Se bem se depreendeu, a ATA considerou que o resgate, em si, constituía uma antecipação por constituir o recebimento do capital, por contraposição com o pagamento de renda vitalícia. No entanto, não é esse o sentido da norma de incidência, nem é isso que resulta do contrato e seus documentos complementares.
Está assim, em causa saber se as coberturas previstas no contrato de seguro – o pagamento de um complemento de reforma, seja sob a forma de renda vitalícia (cf. artigo 12.º das Condições Gerais do Contrato), seja sob a forma de resgate (cf. artigo 17.º das Condições Gerais do Contrato), ou seja, pagamento total de uma só vez -, foram satisfeitas a pedido do beneficiário: na data de vencimento do certificado individual, ou se houve antecipação.
A decisão da reclamação graciosa partiu do pressuposto de facto de que houve antecipação do resgate partindo do teor do documento de quitação do resgate, nos termos do qual o recorrente declara ter recebido a importância ali descrita «mediante a qual fica estabelecida a operação de RESGATE TOTAL, de conformidade com o Artº 17.º das Condições Gerais da Apólice solicitado em 2015/03/10, correspondente ao Certificado Individual da Pessoa Segura» (o recorrente) ficando resolvida a sua participação no contrato de seguro, para todos os efeitos.
Ora, o artigo 17.º apenas se refere à forma como o beneficiário do seguro opta por receber o prémio de seguro, nada refere sobre se o mesmo foi antecipado ou não.
Na sentença recorrida apenas se afirma que «uma vez que o resgate do capital se deu antes de o Impugnante ter 65 anos, não releva, portanto, para os pretendidos efeitos fiscais, que o resgate tenha ocorrido nas condições permitidas pelo contrato de seguro nem que o tomador do seguro estivesse já reformado, uma vez que a lei considera que, nessas circunstâncias, porque houve antecipação da sua disponibilidade, o montante recebido pelo resgate do seu certificado individual de seguro fica sujeito a tributação em sede de categoria A do IRS (neste sentido os Acórdãos do Supremo Tribunal Administrativo n.º 0303/17, de 13-12-2017, e n.º 0195/16, de 11-10-2017, disponíveis em www.dgsi.pt).
Estando adquirido nos autos que o recorrente optou nas condições particulares do contrato, pela data de vencimento do seu certificado individual no 1.º dia do trimestre civil seguinte ao da data em que perfazia os 65 anos, a questão central a dilucidar é a de saber se à data do resgate já estava vencido o certificado individual, o mesmo é dizer que importa saber qual a data de nascimento do recorrente, para se saber qual a sua idade àquela data.
Sendo tal facto essencial para a decisão da causa, face ao aditamento a que oficiosamente se procedeu ao probatório, está provado que o recorrente nasceu a 30/12/1950, pelo que, completaria os 65 anos em 20/12/2015.
Tendo o resgate ocorrido em Março de 2015, quando ainda não havia completado 65 anos, há que concluir que efectuou o resgate antecipado relativamente à idade acordada nas condições particulares que constituía os 65 anos.
Dito de outro modo, uma vez que na data do resgate o recorrente tinha perfeito 64 anos, há que concluir que procedeu ao resgate antecipado, sendo a tributação impugnada devida.
Improcede, pois o recurso, o que vale por dizer que se mantém a improcedência da impugnação bem como o acto de liquidação. *
IV – DECISÃO
Termos em que, acordam os Juízes que integram a Subsecção Comum do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo, em negar provimento ao recurso e manter a decisão recorrida
Custas pelo recorrente.
Registe e notifique
Lisboa, 15 de Julho de 2026.
Ana Cristina Carvalho - Relatora
Cristina Coelho da Silva – 1.ª Adjunta
Maria da Luz Cardoso – 2.ª Adjunta