Processo n.º 874/22.4BELRA.SA1 (Recurso Jurisdicional)
Acordam em conferência na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:
1. RELATÓRIO
“A..., S.A.” , devidamente identificada nos autos, inconformada, veio interpor recurso jurisdicional do Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, datado de 24-04-2024, que negou provimento ao recurso por si interposto da sentença de 11-05-2023 do Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria que julgou procedente a excepção dilatória de inimpugnabilidade do acto e, em consequência, absolveu a Fazenda Pública da instância no âmbito do presente processo de IMPUGNAÇÃO relacionado com as autoliquidações de IVA referentes aos períodos de 07/2016 e 08/2016, no valor de € 245.149,35.
Formulou nas respectivas alegações, as seguintes conclusões que se reproduzem:
“ (…)
DA QUESTÃO PRÉVIA
DA ADMISSIBILIDADE DO PRESENTE RECURSO
I. É consabido, que todas as decisões são passíveis de controlo por uma instância superior.
II. A Lei obriga e a constituição exige que seja sempre assegurado o acesso a um duplo grau de jurisdição.
III. Apesar da lei ordinária não raras vezes procurar delimitar a possibilidade de recurso, a Lei fundamental concede sempre uma via de recurso, assegurando assim o acesso a um duplo grau de jurisdição - sempre que em causa estejam situações que possam constituir uma limitação ao direito fundamental de acesso ao direito e à tutela jurisdicional efetiva.
IV. Pois, a Recorrente pretende sindicar perante um Tribunal superior a decisão proferida por um Tribunal inferior.
V. Só concedendo tal direito à Recorrente se poderá ter por assegurado o direito constitucionalmente consagrado ao duplo grau de jurisdição.
VI. O artigo 18.º da Constituição da República Portuguesa estabelece que:
1. Os preceitos constitucionais respeitantes aos direitos, liberdades e garantias são directamente aplicáveis e vinculam as entidades públicas e privadas.
2. A lei só pode restringir os direitos, liberdades e garantias nos casos expressamente previstos na Constituição, devendo as restrições limitar-se ao necessário para salvaguardar outros direitos ou interesses constitucionalmente protegidos.
3. As leis restritivas de direitos, liberdades e garantias têm de revestir carácter geral e abstracto e não podem ter efeito retroactivo, nem diminuir a extensão e o alcance do conteúdo essencial dos preceitos constitucionais.
VII. O artigo 20.º da Constituição da República Portuguesa determina que:
1. A todos é assegurado o acesso ao direito e aos tribunais para defesa dos seus direitos e interesses legalmente protegidos, não podendo a justiça ser denegada por insuficiência de meios económicos.
2. Todos têm direito, nos termos da lei, à informação e consulta jurídicas, ao patrocínio judiciário e a fazer-se acompanhar por advogado perante qualquer autoridade.
3. A lei define e assegura a adequada protecção do segredo de justiça.
4. Todos têm direito a que uma causa em que intervenham seja objecto de decisão em prazo razoável e mediante processo equitativo.
5. Para defesa dos direitos, liberdades e garantias pessoais, a lei assegura aos cidadãos procedimentos judiciais caracterizados pela celeridade e prioridade, de modo a obter tutela efectiva e em tempo útil contra ameaças ou violações desses direitos.
VIII. A não admissão do recurso interposto pela Recorrente consubstanciará assim, na ótica da recorrente uma supressão do direito ao recurso e, por conseguinte, uma violação ao estabelecido no nº 2 do artigo 18.º da CRP e, bem assim, ao artigo 20.º da CRP.
IX. Daí que o recurso interposto da decisão do TCAN para o Colendo Supremo Tribunal Administrativo deve ser admitido e ulteriormente apreciado por esta instância superior.
SEM PRESCINDIR,
X. Caso assim não se entenda, o que nem por mera hipótese se concede, deverá a interpretação do elenco normativo integrado pelas disposições dos 279.º, 280.º, 282.º e 283.º do CPPT (cfr. artigo 281.º do CPPT e artigo 644.º do CPC, aqui aplicável ex vi artigo 2.º, alínea e) do CPPT) no sentido da não admissibilidade de recurso interposto da decisão proferida pelo Tribunal Central Administrativo deve ser julgada inconstitucional por violação do artigo 18.º da CRP (Força jurídica) e 20.º da CRP (Acesso ao direito e tutela jurisdicional efectiva) - inconstitucionalidade que já aqui se deixa arguida nos termos e para os efeitos do artigo 70.º, nº 1, alínea b) da Lei nº 28/82, de 15 de Novembro.
DO RECURSO PROPRIAMENTE DITO
XI. Vem o presente recurso interposto da douta decisão proferida pelo Venerando Tribunal Central Administrativo Sul que negou provimento ao recurso interposto pela Recorrente.
XII. Para tanto, a decisão em mérito considerou;
III - Nas situações de autoliquidação, por força do disposto no art. 131º do CPPT, a reclamação graciosa é condição de impugnação judicial.
IV - A inexistência de reclamação graciosa prévia torna o acto inimpugnável e a consequência é a absolvição da Fazenda Pública da instância, por força do disposto no artigo 89º, nº 1, al i) do CPTA.
IV - A obrigatoriedade de reclamação graciosa como condição de impugnação judicial em nada belisca os princípios constitucionais da tutela jurisdicional nem da verdade fiscal.
XIII. Ora, o núcleo da questão colocada pelo Recorrente e doutamente decidida pelo Tribunal a quo reside em saber da necessidade de apresentação de reclamação graciosa prévia para abrir a via contenciosa sempre que o prazo para a apresentação de meio de reação administrativo se mostre, à data em que sujeito passivo tomou conhecimento da errónea quantificação, já ultrapassado!
XIV. A decisão em mérito considerou que só a apresentação de contencioso administrativo (reclamação graciosa) dentro do prazo de dois anos após a apresentação da declaração fiscal, permite a abertura da via judicial.
XV. No entanto, a decisão recorrida não dá resposta à questão levantada pela Recorrente, ou seja, e se o prazo de dois anos (após a apresentação da declaração fiscal) já se mostrar ultrapassado? Sedimenta-se na ordem jurídica uma declaração fiscal que não respeita o princípio da verdade fiscal? É ainda possível ao sujeito passivo recorrer à via contenciosa para sindicar o ato de liquidação?
XVI. Ora, à questão colocada a decisão recorrida não dá qualquer resposta.
XVII. O que consubstancia uma situação de omissão de pronúncia - o que acarreta a nulidade do acórdão recorrido. CONTUDO,
XVIII. A Recorrente defende e sustenta que sempre que se mostre ultrapassado o prazo legalmente previsto para a apresentação da reclamação graciosa e o conhecimento do ato lesivo seja posterior a esse prazo, ainda assim, é-lhe facultada a possibilidade de sindicar o ato de liquidação pela via contenciosa.
XIX. Isto é, se o contribuinte apresenta a declaração no dia 17/10/2016, nos termos do artigo 131.º, nº 1 do CPPT teria de apresentar reclamação graciosa até dia 17/10/2018.
XX. Mas, se o conhecimento do ato lesivo for posterior a 17/10/2018 tal ato sempre seria sindicável, por via da alínea f) do nº 1 do artigo 102.º do CPPT - só assim se garantindo o cumprimento e respeito ao princípio da verdade fiscal - princípio estruturante da relação jurídico-tributária.
XXI. Tendo-se por tempestivamente apresentada a reclamação graciosa para além do prazo de dois anos estabelecido no artigo 131.º do CPPT.
XXII. No caso dos autos, tendo a Impugnante tomado conhecimento em setembro de 2022 do ato lesivo materializado numa declaração periódica apresentada no dia 17/10/2018 - e uma vez que já se mostrava ultrapassado o prazo para apresentação da reclamação graciosa, nem por isso o ato lesivo deixa de ser sindicável.
XXIII. Pois, in casu temos uma situação paradigmática em que a verdade fiscal prevalece sobre a conformidade formal e/ou procedimental.
Com efeito, a impugnação judicial subjacente aos presentes autos também terá de ser tida como proposta dentro do prazo legalmente conferido para o efeito.
XXIV. Ao decidir de modo diverso, a decisão em mérito violou o preceituado nos artigos 70.º, nº 1, artigo 102.º, nº 1 e artigo 131.º do CPPT.
SEM PRESCINDIR,
XXV. Deve a interpretação normativa expendida ao conjunto normativo integrado pelas disposições dos artigos 70.º, nº 1, artigo 102.º, nº 1 e artigo 131.º do CPPT quando interpretada no sentido de ser inadmissível a apresentação de impugnação judicial sem prévia apresentação de reclamação graciosa quando o conhecimento do ato lesivo advenha posteriormente ao termo do prazo de 2 anos a que alude o nº 1 do artigo 131.º do CPPT, ser julgada inconstitucional por violação do princípio da igualdade (artigo 13.º da CRP) e do princípio da legalidade tributária (artigo 103.º da CRP).
TERMOS EM QUE,
Concedendo provimento ao recurso agora interposto e revogando a douta decisão recorrida farão Vossas Excelências a acostumada,
JUSTIÇA! ”
A Recorrida Autoridade Tributária e Aduaneira não apresentou contra-alegações.
O Ministério Público junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido da não admissão do presente recurso.
Cumpre decidir.
2. DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO - QUESTÕES A APRECIAR
Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pela Recorrente, estando o objecto do recurso delimitado pelas conclusões das respectivas alegações, sendo que a matéria apontada nos autos resume-se, em suma, em analisar o invocado erro de julgamento da decisão recorrida quando entendeu que só a apresentação de contencioso administrativo (reclamação graciosa) dentro do prazo de dois anos após a apresentação da declaração fiscal, permite a abertura da via judicial, não sem antes apreciar a questão suscitada pelo Ex.mo Magistrado do Ministério Público no que diz respeito à não admissão do presente recurso.
3. FUNDAMENTOS
3.1.
DE FACTO
Neste domínio, consta do Acórdão recorrido o seguinte: “…
A) Em 17/10/2016 foi apresentada declaração periódica de IVA em nome da Impugnante referente ao período de julho de 2017, na qual declarou IVA a favor do Estado no montante de €183.102,37 - cf. declaração cujo teor se dá por integralmente reproduzido a fls. 63-68 do SITAF;
B) Em 17/10/2016 foi apresentada de declaração periódica de IVA em nome da Impugnante referente ao período de agosto de 2017, na qual declarou IVA a favor do Estado no montante de €62.046,98 - cf. declaração cujo teor se dá por integralmente reproduzido a fls. 70-75 do SITAF;
C) Em 22/09/2022 foi apresentada a petição inicial que deu origem aos presentes autos, na qual pode ler-se: «(…) 3.º A Exequente e por referência aos períodos de IVA reclamados naqueles processos de execução fiscal procedeu à submissão das respetivas declarações periódicas no mesmo dia 17/10/2016. 4.º Contudo, relativamente às declarações de IVA dos períodos de 07/2016 e 08/2016 a Exequente detetou que tais declarações padeciam de um vício, vício esse que se traduz amiúde, na errónea quantificação no que ao apuramento de IVA a entregar nos cofres do Estado diz respeito, pois que, entre outros lapsos, não foi tido em conta no apuramento, despesas efetuadas pela Exequente. 5.º Algo que influiu claramente nos valores de IVA a deduzir e que forçosamente se repercute no valor do IVA entregar nos cofres do Estado. 6.º Porquanto, caso tais despesas como a aquisição de bens e serviços essenciais ao desenvolvimento da atividade (com IVA dedutível) fossem consideradas, tal importaria um menor valor de IVA a entregar nos cofres do Estado. (…)» (cf. petição inicial, cujo teor se dá por integralmente reproduzido e comprovativo de entrega a fls. 1 do SITAF). ***
No Acórdão reclamado deu-se por reproduzida a matéria de facto não provada na decisão de primeira instância, a qual consignou o seguinte: “Compulsados os autos e analisada a prova documental que dos mesmos consta não existem quaisquer outros factos com relevância para a apreciação da matéria de exceção.”” «»
3.2.
DE DIREITO
Assente a factualidade apurada cumpre, então, entrar na análise da realidade em equação nos autos, sendo que a este Tribunal está cometida a tarefa de analisar, antes de mais, a questão suscitada pelo Ex.mo Magistrado do Ministério Público no que diz respeito à não admissão do presente recurso.
Na verdade, o recurso visa o Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, datado de 24-04-2024, que negou provimento ao recurso por si interposto da sentença de 11-05-2023 do Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria que julgou procedente a excepção dilatória de inimpugnabilidade do acto e, em consequência, absolveu a Fazenda Pública da instância no âmbito do presente processo de IMPUGNAÇÃO relacionado com as autoliquidações de IVA referentes aos períodos de 07/2016 e 08/2016, no valor de € 245.149,35.
Desde logo, cabre notar que, nos termos do art. 641º nº 5 do C. Proc. Civil - aplicável “ex vi” art. 2º, al. e), do C.P.P. Tributário -, o despacho que admitiu o recurso não vincula o Tribunal Superior, pelo que nada obsta a que se aprecie e decida a questão prévia suscitada pelo Ex.mo Magistrado do Ministério Público.
Ora, o art. 280º do CPPT somente fundamenta os recursos interpostos dos Tribunais Tributários de 1ª instância para o Tribunal Central Administrativo ou para o Supremo Tribunal Administrativo, o que não é o presente caso, pois a Decisão de que se pretende recorrer foi proferida por Tribunal de 2ª instância.
Por outro lado, o invocado art. 644º do C. Proc. Civil só se refere aos recursos de decisões proferidas em 1ª instância, como decorre do nº 1, alínea a) e nº 2, que refere expressamente “decisões do tribunal de 1ª instância”.
A Recorrente insiste no direito, constitucionalmente consagrado, ao duplo grau de jurisdição e a obrigatoriedade do controlo das decisões judiciais por uma instância superior.
Pois bem, como foi descrito, o acórdão que a Recorrente pretende colocar em crise não foi proferido em primeiro, mas em segundo grau de jurisdição, dado que, foi proferido no recurso de uma decisão do tribunal de primeira instância.
Tal equivale a dizer que o objectivo da ora Recorrente é, através do recurso para o Supremo, o acesso ao terceiro grau de jurisdição.
O aludido terceiro grau de jurisdição no contencioso tributário foi extinto em 1996. O que deriva do artigo 120.º do Decreto-Lei n.º 129/84, de 27 de abril, na redação introduzida pelo Decreto-Lei n.º 229/96, de 29 de novembro.
Além disso, constitui jurisprudência consolidada do Tribunal Constitucional que a Constituição não reclama, na estruturação do direito ao recurso, a consagração de um triplo grau de jurisdição, constatação que afasta, per se, a lesão do princípio da tutela jurisdicional efetiva (ver, entre muitos outros o acórdão daquele Tribunal de 16 de outubro de 2007, n.º 520/2007, publicado no DR, II Série, de 5 de dezembro de 2007).
Como é evidente, não estando em causa o acesso ao duplo grau de jurisdição, o tribunal nunca poderia violar nenhum princípio constitucional que o consagre ou de que possa derivar.
Por conseguinte, a decisão proferida nunca poderia constituir, com tal fundamento, uma restrição às disposições constitucionais indicadas (os artigos 18.º e 20.º da Constituição).
O Recorrente invoca ainda a inconstitucionalidade das disposições constantes dos arts. 279.º, 280.º, 282.º e 283.º do CPPT quando interpretadas no sentido da não admissibilidade de recurso interposto da Decisão proferida pelo Tribunal Central Administrativo, sem que indique quais os pertinentes fundamentos.
Diga-se ainda que, apesar de não se aludir a esta matéria, nos termos do disposto no art. 285º do CPPT, pode haver recurso excepcional de revista para o Supremo Tribunal Administrativo das decisões do Tribunal Central Administrativo proferidas em 2ª instância quando esteja em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito, sendo que é sobre o Recorrente que impende o ónus de alegação dos pressupostos de admissibilidade do recurso excepcional de revista, o que não foi feito. (cfr. Acórdão do STA de 27.04.2006 - Proc. nº 0372/06).
Sendo assim, como é, na procedência da questão invocada pelo Ex.mo Magistrado do Ministério Público, é manifesto que o presente recurso não pode ser admitido.
Fica prejudicado o conhecimento do mais suscitado no âmbito deste recurso.
4. DECISÃO
Nestes termos, na procedência da questão prévia suscitada pelo Ex.mo Magistrado do Ministério Público , acordam em conferência os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal, de harmonia com os poderes conferidos pelo art. 202.º da Constituição da República Portuguesa, em não admitir o presente recurso.
Custas pela Recorrente.
Notifique-se. D.N..
Lisboa, 14 de Julho de 2026. - Pedro Nuno Pinto Vergueiro (relator) - Catarina Almeida e Sousa em substituição - Paula Fernanda Cadilhe Ribeiro.