Acordam em conferência na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:
1. AA e BB , com os números de identificação fiscal ...28 e ...99, respetivamente, ambos com domicilio fiscal em ..., ..., Melgaço, recorreram para o Supremo Tribunal Administrativo da douta sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga que julgou improcedente a impugnação judicial das liquidações adicionais em sede de IVA com os números ...19, no montante de € 13 720,18; ...25, no montante de € 13 722,36; ...33, no montante de € 13 679,98; ...40, no montante de € 13 720,22 e da liquidação adicional de IRS com o número ...33, no montante de € 2 045,52, todas referentes ao ano de 2014.
Com a interposição do recurso, foram apresentadas alegações e formuladas as seguintes conclusões: «(…)
I. A AT, pretendendo aplicar métodos indiretos ao abrigo do disposto na al. b) do n.º 1 do artigo 87.º e al. a) do artigo 88.º, ambos da LGT, por erros na contabilidade, estava obrigada a notificar os impugnantes para procederem à sua organização num prazo não superior a 30 dias, nos termos do disposto nos nºs 2 e 3 do artigo 57.º do Código do IRC.
II. Ao não tê-lo feito, os atos de liquidação adicionais de IVA e IRS estão feridos de ilegalidade, por preterição de formalidades legais essenciais. ».
Rematou as conclusões pedindo fosse dado provimento ao recurso, fosse revogada a sentença recorrida e fosse julgada a impugnação judicial procedente.
A Recorrida não apresentou contra-alegações.
A Mm.ª Juiz lavrou douto despacho de admissão do recurso, atribuindo-lhe subida imediata nos próprios autos e fixando-lhe efeito meramente devolutivo.
Recebido o processo neste tribunal e cumpridas as formalidades subsequentes, cumpre decidir. ***
2. Ao abrigo do disposto no artigo 663.º, n.º 6 do Código de Processo Civil, aplicável ex vi artigo 679.º do mesmo Código, dão-se aqui por reproduzidos os factos dados como provados em primeira instância. ***
3. A questão a decidir é a de saber se o Tribunal recorrido incorreu em erro de julgamento na apreciação do vício, alegado nos artigos 90.º a 100.º da douta petição inicial, de falta de « notificação para regularizar as deficiências da contabilidade, nos termos e para efeitos do disposto nos nºs. 2 e 3 do artigo 57.º do CIRC ».
A título preliminar, devemos referir que não está em causa, propriamente, o cumprimento de uma formalidade legal do procedimento, mas a verificação de um pressuposto da avaliação indireta.
Dizendo de outro modo: o que aqui está em causa não é saber se a Inspeção Tributária omitiu a prática de atos que a lei prescreva, mas (ainda) saber se a Administração Tributária errou, por aqui, ao concluir que estavam reunidos os pressupostos da avaliação indireta.
O que sucede porque a fixação de um prazo legal para suprir a falta de regularização ou apresentação dos livros e registos contabilísticos serve para confirmar, no decurso do procedimento, o incumprimento do dever de colaboração do sujeito passivo na remoção dos obstáculos ao acesso à sua verdadeira situação tributária.
Ou seja: entende-se que a natureza subsidiária da avaliação indireta obriga a que a inspeção tributária realize diligências no sentido de provocar a colaboração do sujeito passivo na remoção desses obstáculos ou confirmar, por essa via, a inviabilização do apuramento direto e exato da sua situação tributária.
Esta ressalva é importante para enquadrar o que a seguir vamos dizer.
A Mm.ª Juiz entendeu que não houve falta de notificação nos termos do artigo 57.º, n.º 2, do Código do IRC porque a situação dos autos não cabe no âmbito da sua previsão.
Porque a situação dos autos não é de « atraso na execução dos livros e registos contabilísticos » ou da sua « não exibição imediata ».
Ora, se considerarmos que a função da norma é a de provocar a colaboração do sujeito passivo no próprio procedimento ou confirmar, por essa via, a impossibilidade de comprovar, de forma direta e exata, a sua situação tributária, logo vemos que esta exigência se impõe também nas situações em que se verifiquem « irregularidades na sua organização ou execução ».
Na verdade, as situações de « atraso na execução dos livros e registos contabilísticos » ou da sua « não exibição imediata » têm em comum com as situações em que se verifiquem « irregularidades na sua organização ou execução » o facto de as anomalias e incorreções poderem ser justificadas com razões que infirmam a intenção de não colaborar.
Contrapõem-se a situações de « recusa de exibição da contabilidade e demais documentos legalmente exigidos, bem como a sua ocultação, destruição, inutilização, falsificação ou viciação » [alínea b) do artigo 88.º] ou ainda de « existência de diversas contabilidades ou grupos de livros com o propósito de simulação da realidade » [primeira parte da sua alínea c)]. Porque estas descrevem comportamentos que revelam, ostensivamente (por si só), a intenção de não colaborar com a Administração.
O n.º 1 do referido 57.º confirma, de alguma forma, este entendimento. Ao dispor que a aplicação de métodos indiretos se efetua nas condições previstas nos artigos 87.º a 89.º da Lei Geral Tributária, o legislador também remete para a alínea a) do seu artigo 88.º. Que também exige seja atribuído prazo para suprimento dessas irregularidades.
Pelo que a decisão do Tribunal de primeira instância, na parte recorrida, não pode manter-se com a fundamentação que dela consta.
O que não significa que deva ser revogada.
Na verdade, o recurso assenta no pressuposto de que não foi fixado prazo para os Recorrentes procederem à organização da contabilidade de forma que fossem supridos os erros ou inexatidões detetadas ao longo do procedimento.
No entanto, os Recorrentes não infirmam o facto - dado como provado no ponto 4 do julgamento da matéria de facto - de, no decurso da inspeção e após a análise dos elementos da sua contabilidade disponibilizados, o Recorrente ter sido notificado para, no prazo de 10 dias, apresentar os elementos ali indicados e considerados em falta e prestar os esclarecimentos ali solicitados, com a advertência de que a falta de apresentação dos elementos e esclarecimentos solicitados, no termo do período ali indicado, poderia justificar o recurso a métodos indiretos.
E o que deste facto decorre é que, afinal, lhes foi fixado um prazo para que fossem supridos os erros ou as inexatidões que ali iam identificados.
Pelo que a sua alegação só pode ser interpretada no sentido de que lhes deveria ter sido enviada uma segunda notificação.
O Supremo Tribunal Administrativo já se pronunciou no sentido de dever ser envida a segunda notificação na situação analisada no acórdão desta Secção de 3 de dezembro de 2014, tirado no recurso n.º 1262/13).
Fê-lo, porém, por considerar que o impunham as circunstâncias específicas do caso. Isto é, por estar em causa uma situação em que a localização da contabilidade era desconhecida num determinado momento e em virtude de o gabinete de contabilidade onde esteve se encontrar encerrado.
Foi, assim, entendido que, naquele caso específico, não estava (ainda) demonstrada a impossibilidade de aceder à verdadeira situação tributária do sujeito passivo e, por essa via, justificado o recurso a métodos indiretos. A qual só poderia ser confirmada depois de o sujeito passivo ser confrontado com o facto de ser de considerar inexistente a escrita e de lhe ser dada a possibilidade de « proceder à sua organização », atento o disposto no n.º 2 do artigo 120.º do Regime Geral das Infrações Tributárias.
A situação dos autos não é equivalente à que ali foi tratada e o artigo 120.º ali citado não vem ao caso. Pelo que o entendimento firmado nesse acórdão não tem aqui aplicação.
Por outro lado, nas situações em que são detetadas irregularidades ou inexatidões e estas não são removidas ou justificadas depois de o sujeito passivo ter sido notificado para o fazer, o envio de outra notificação para o mesmo efeito não representaria a fixação de um prazo para suprimento, mas a renovação de um prazo já anteriormente fixado e decorrido para o mesmo efeito. E não só a lei não o exige como também não se vislumbraria nenhuma razão para o exigir.
Para sustentar a sua posição, os Recorrentes convocam o entendimento firmado no acórdão desta Secção de 18 de novembro de 2020, tirado no processo n.º 2024/06.5BEPRT.
Mas a situação dos autos também não é equivalente à analisada nesse acórdão. Na essência, porque esse acórdão analisou uma situação em que fixação de um prazo para a regularização tinha sido, de todo, omitida.
Pelas razões sobreditas, não podemos acompanhar a alegação dos Recorrentes, aqui interpretada no sentido de que, depois de o sujeito passivo ter sido notificado nos termos do ponto 4 dos factos dados como provados, lhe deveria ser fixado um (novo) prazo para suprimento das irregularidades detetadas.
Pelo que o recurso não merece provimento, devendo a sentença recorrida ser confirmada com a sobredita fundamentação. ***
4. Conclusão
Nem o artigo 57.º, n.º 2, do Código do IRC nem o artigo 88.º, alínea a) da Lei Geral Tributária obrigam a que seja fixado um prazo para regularização das deficiências da contabilidade depois de ter sido fixado um prazo para as suprir com a apresentação de elementos ou justificações consideradas em falta e de o sujeito passivo ter sido para tal notificado com a advertência de que a falta de apresentação dos elementos e esclarecimentos solicitados poderia dar lugar à aplicação de métodos indiretos. ***
5. Decisão
Nos termos e com os fundamentos expostos, acordam os juízes da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em negar provimento ao recurso.
Custas pelos Recorrentes.
Lisboa, 13 de maio de 2026. - Nuno Filipe Morgado Teixeira Bastos (relator) - João Sérgio Feio Antunes Ribeiro - Joaquim Manuel Charneca Condesso.