Acordam em conferência na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:
1. RELATÓRIO
A Excelentíssima Representante da Fazenda Pública , devidamente identificada nos autos, inconformada, veio interpor recurso jurisdicional da decisão do Tribunal Tributário de Lisboa, datada de 15-122025, que julgou procedente a pretensão deduzida por “PROVÍNCIA PORTUGUESA DO INSTITUTO DAS ... no presente processo de IMPUGNAÇÃO relacionado com a Liquidação de Imposto sobre o Rendimentos das Pessoas Colectivas (IRC) n.º ...11, relativo ao período de tributação de 2017.
Formulou nas respectivas alegações, as seguintes conclusões que se reproduzem:
" (…)
I. Visa o presente recurso reagir contra a douta sentença recorrida, que julgou a Impugnação Judicial procedente no que concerne à liquidação adicional de IRS, com o n.º ...11, referente ao exercício de 2017.
II. Com o devido respeito, que é muito, entende a AT que a douta decisão proferida pelo Tribunal a quo, incorreu em erro de julgamento, porquanto não efetuou uma correta interpretação e subsequente aplicação das normas legais aplicáveis ao caso sub judice, pelo que a AT reitera, sob o presente impulso recursivo, o aduzido em sede de contestação.
III. O Tribunal a quo entende que de acordo com o estatuído na alínea b) do n.º 1 do artigo 10.º e ao abrigo do artigo 64.º, todos do CIRC, a Recorrida beneficia de isenção de IRC e, como tal não poderiam ser tributados pela AT os valores correspondentes à diferença entre o Valor Patrimonial Tributário dos imóveis, que a Recorrida alienou e os preços declarados nas respetivas escrituras de compra e venda.
IV. Porém, o novo quadro Concordatário de 2004, designadamente o seu artigo 26.º, que vigora na ordem jurídica interna, por força do artigo 8.º da Constituição da República, veio prever um novo regime tributário das entidades relacionadas com a Igreja Católica, determinando expressamente que as pessoas jurídicas canónicas que desenvolvam atividades com fins diversos dos religiosos, ficam sujeitas ao regime fiscal aplicável à respetiva atividade, pelo que constitui, a nosso ver, foi "intenção do legislador", a revogação do regime fiscal anteriormente estabelecido.
V. Face ao exposto, desempenhando a Recorrida atividades com fins diversos dos religiosos, e de acordo com o disposto no n.º 5 do artigo 26º da Concordata de 2004, a isenção de IRC, pelos motivos acima indicados, será de desconsiderar.
VI. Consequentemente, é forçoso concluir, salvo melhor entendimento, que a sentença recorrida enferma de vício de violação de lei, devendo ser a mesma revogada.
Termos em que, deverá ser considerado totalmente procedente o presente recurso e revogada a douta sentença julgando-se a impugnação judicial totalmente improcedente.
Porém, V. Exas. decidindo, não deixarão de fazer habitual, sã e costumada JUSTIÇA.
A Recorrida “Província Portuguesa do Instituto das ...” apresentou contra-alegações, nas quais enuncia as seguintes conclusões: "(…)
1. A sentença recorrida apreciou corretamente a matéria de facto e aplicou de forma rigorosa o direito ao caso concreto.
2. A Recorrida é uma pessoa coletiva legalmente equiparada a Instituição Particular de Solidariedade Social, nos termos do artigo 40.º do Decreto-Lei n.º 119/83.
3. Tal enquadramento é expressamente reconhecido pela própria Autoridade Tributária no relatório de inspeção tributária.
4. Os rendimentos em causa encontram-se abrangidos pela isenção subjetiva prevista no artigo 10.º, n.º 1, alínea b), do Código do IRC.
5. Não se verifica nenhuma das situações de exclusão da isenção previstas no n.º 3 do artigo 10.º do CIRC.
6. O regime previsto no artigo 64.º do CIRC não afasta a aplicação de uma isenção subjetiva de IRC.
7. As alegações de recurso não demonstram qualquer erro de julgamento ou violação de normas legais.
O recurso deve, por isso, ser julgado improcedente, mantendo-se integralmente a douta sentença recorrida.
Termos em que deverá o recurso ser julgado improcedente, mantendo-se a douta sentença recorrida ."
O Ministério Público junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido de ser negado provimento ao recurso.
Cumpre decidir.
2. DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO - QUESTÕES A APRECIAR
Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pela Recorrente, estando o objecto do recurso delimitado pelas conclusões das respectivas alegações, sendo que a matéria apontada nos autos resume-se, em suma, em indagar se a isenção fiscal estabelecida no artigo 10º do CIRC de que beneficia a aqui Recorrida nos termos afirmados pela decisão recorrida deve considerar-se tacitamente revogada pela Concordata celebrada entre a República Portuguesa e a Santa Sé em 18 de Maio de 2004.
3. FUNDAMENTOS
3.1. DE FACTO
Neste domínio, consta da decisão recorrida o seguinte: "…
1) A Impugnante é um instituto feminino, cujos membros constituem uma congregação, tendo por objectivo desenvolver, promover e apoiar acções missionárias junto de pessoas e países necessitados [ponto III.2, p. 23, do relatório de inspecção tributária (RIT) constante do PA].
2) Paralelamente, a Impugnante dedica-se à actividade de ensino pré-escolar, básico e superior [ponto III.2 do RIT - p. 23].
3) A Impugnante é uma pessoa colectiva religiosa da Igreja Católica, de acordo com declaração passada pelo Notário da Cúria Romana, autenticada pela Chancelaria patriarcal de Lisboa [ponto III.2 do RIT -
p. 23].
4) Em 1967, a Impugnante adquiriu o prédio urbano sito na Rua ..., em Abrantes (...), na União de Freguesias ... (... e ...) e ..., do concelho de Abrantes, descrito na Conservatória do Registo Predial de Abrantes sob o número ...87 e inscrito na respectiva matriz sob o artigo ...54 [facto não controvertido - artigo 24.º da p.i. e ponto III.2.1.2 do RIT].
5) Por escritura pública datada de 22/06/2017, intitulada -Compra e venda, a Impugnante, representada por AA, declarou vender à Fábrica Da .... - Abrantes, representada por BB, que declarou comprar, pelo preço de € 180.000,00, os seguintes prédios urbanos [documento n.º 4 da p.i.; fls. não numeradas do PA]:
a. o prédio urbano descrito no facto 4), pelo preço de € 80.000,00;
b. o prédio urbano denominado Convento da Esperança, sito na Rua ..., ..., em Abrantes (...), na União de Freguesias ... (... e ...) e ..., do concelho de Abrantes, descrito na Conservatória do Registo Predial de Abrantes sob o número ...16 e inscrito na respectiva matriz sob o artigo ...47, registado a seu favor pela inscrição Ap. ..., de 26/09/1973, pelo preço de € 100.000,00.
6) O senhor Notário que lavrou a referida escritura pública fez constar da mesma a seguinte menção [documento n.º 4 da p.i.; fls. não numeradas do PA]: «-ARQUIVO:
---a) Duas certidões prediais permanentes que nesta data consultei em www.predialonline.pt, com os códigos PP-...16 e PP-...87 e pelas quais verifiquei as descrições e inscrições em vigor.»
7) Em cumprimento da ordem de serviço n.º ...30, foi ordenada a realização de um procedimento de inspecção tributária, a fim de efectuar «o controlo declarativo, em sede de IRC, da Impugnante, relativamente a factos tributários que advêm da transmissão de direitos reais sobre imóveis no ano de 2017, sujeitos a tributação nos termos do artigo 64.º CIRC» [p. 6 do RIT].
8) No âmbito do referido procedimento de inspecção tributária, foi determinada a correcção da matéria colectável de IRC apurada pela Impugnante por referência ao período de tributação de 2017, tendo a mesma sido fixada no valor de € 280.500,00 [fls. 18 e seguintes do RIT].
9) Do relatório de inspecção tributária fez-se constar o seguinte [fls. 18 e seguintes do RIT]:
«II.5. Análise dos valores relevados na contabilidade e da sua concorrência para o Resultado tributável
Certificamos que a declaração Mod. 22, não apresenta qualquer valor no Q09, ou seja, não reflete o valor da diferença positiva entre o Valor Patrimonial Tributário definitivo do Imóvel e o valor constante do contrato, conforme estabelece a al). a) do n.º 3 do artigo 64.º do CIRC e também em nenhum dos quadros da Declaração Mod. 22 ou do Anexo D da IES está evidenciado o apuramento das mais ou menos valias fiscais com a alienação do imóvel (…)
II. 6.3. Conclusão
A análise a que se procedeu, no âmbito da presente ação inspetiva. teve por base originária os valores evidenciados das declarações fiscais apresentadas pelo SP do ano de 2017, mormente no Q09 da Declaração Mod. 22 de IRC, Q07 do Anexo D da IES e aos elementos constantes nas bases de dados da AT, em causa estava a alienação do prédio inscrito na matriz predial urbana da União de Freguesias ... e ... (...20) sob o artigo ...54, o prédio urbano da União de Freguesias ... e ... (...20) sob o artigo ...47, e do prédio urbano da freguesia ... (...18) sob artigo ...11 fração .... Pelos elementos remetidos pelo S.P., verificamos que:
1. Os imóveis foram alienados no dia 22 de junho de 2017, no Cartório Notarial de Son1a Onofre, em Abrantes, pelo montante total de 180.000,00 €, repartidos da seguinte forma: [IMAGEM]
2. Uma vez que os imóveis inscritos na matriz sob os artigos ...54 e ...47 da União de Freguesias ... e .... foram alienados abaixo do Valor Patrimonial Tributário, e diferença positiva entre este e o valor constante do contrato (460.500,00 € - 180.000,00 z: 280.500.00 €) deverá de estar evidenciada no Q09 da declaração Mod. 22, conforme estabelece a al). a) do n.º 3 do artigo 64.º do ClRC e n.º 2 do art.º 44.º do CIRS;
3. O Imóvel inscrito na matriz sob artigo ...11 fração ... da freguesia ..., alienado no dia 29 de dezembro de 2017, no Notário de Lisboa de CC, pelo montante de 150.000,00 €, não evidencia qualquer correção, uma vez que o SP alienou acima do VPT e declarou no anexo D da 1ES do exercício de 2016 uma mais valia no montante de 40.320,00 €, ou seja, o SP evidenciou a mais valia no exercício em que celebrou o contrato promessa de compra e venda, conforme documento apresentado por este e celebrado por ambas as partes em 16 de julho de 2016.
Cumprimos os objetivos propostos, designadamente, a verificação da situação tributária do S.P. em sede de IRC, relativamente à correção do valor da transmissão de direitos reais sobre bens imóveis. (…)
III.2.1.1. Correções na alienação de bens imóveis - n.º 2 do Art.º 44.º - A CIRS
Uma vez que o SP não procedeu à regularização da situação tributária, vai a AT preceder às devidas correcções aritméticas à matéria tributável, acrescendo no C302 do Q09 da Mod. 22 de IRC para o exercício de 2017 o montante de 280.500,00 €, referente à diferença positiva entre o VPT à data da transmissão e o valor constante do contrato, de acordo com o estabelecido no n.º2 do art.º 44.º do CIRS, tendo em conta, que o SP não preenche o Q07 da Dec. Mod. 22 de IRC porque não exerce, a título principal, uma atividade de natureza comercial, industrial ou agrícola, o rendimento global, corresponde à soma algébrica dos rendimentos das diversas categorias consideradas para efeitos de IRS.
Assim, segundo o n.º 2 do art.º 44.º do CIRS na transmissão onerosa de imóveis, quer para alienantes quer para adquirentes, o valor a ser considerado para determinação do lucro tributável deve ser o maior entre o valor do contrato e o valor patrimonial definitivo do imóvel, assim, o SP alienante deve efetuar uma correção na declaração Mod. 22, correspondente à diferença positiva entre o valor patrimonial tributário e o valor constante do contrato. (…)
III.2.1.2. Apuramento das Mais/menos Valias
Atendendo ao preceituado na alínea a) do n.º 1 do artigo 46.º do CIRC e ao n.º 2 do mesmo artigo, somos a apurar as mais ou menos valias dos imóveis alienados pelo SP, de acordo com a seguinte fórmula de cálculo:
+- Valia Fiscal = (Valor de realização - Encargos) - (Valor de Aquisição Depreciações/Amortizações acumuladas - Perdas por imparidade) x Coef. Desvalorização da moeda (artigo 47.º CIRC, Portaria n.º 326/2017 de. 30 de Outubro)
Assim temos:
Artigo Urbano ...54
Valor da Realização = 80.000,00 €.
Valor de Aquisição = 430,96 €
Ano de Aquisição = 1967
Coeficiente correção monetária = 60,38
+- Valia Fiscal = 80.000,00 € (430,96 €) x 60,38 + Valia Fiscal = 80.000,00 € - 26.021,36 €:
+ Valia Fiscal = 53.978,64 €
Artigo Urbano ...47
Valor de Realização = 100.000,00 €
Valor da Aquisição = 184.920,00 €
Ano de Aquisição = 2008
Coeficiente correção monetária = 1,08
+- Valia Fiscal = 100.000,00 € - (184.920,00 €) x 1,08
- Valia Fiscal = 100.000,00 € - 199.713,60 €
- Valia Fiscal = 99.713,60 €
Logo, somos a apurar uma menos valia fiscal de 45.734,96 € (53.978,64 € - 99.713,60 €) com a alienação dos imóveis supra identificados. (…)
III.2.1.3. Conclusão
Pelo exposto no presente relatório, o valor da diferença positiva entre o valor de realização e o valor patrimonial tributário, não está abrangido pela isenção do art.º 10.º do CIRC, pelo que o valor apurado € 280.500,00 € (460.000,00 € - 180.000,00 €) não está sujeito a tributação e será acrescido no Quadro 09 da Mod. 22 de IRC no campo 302, conforme já referido. (…)
Tendo em conta a alínea a) do n.º 1 do artigo 15.º do CIRC, vamos proceder ao apuramento da matéria tributável do SP para o exercício em análise: [IMAGEM]
10) Com base na referida correcção, em 01/06/2021, foi emitida, em nome da Impugnante, por referência ao período de tributação de 2017, a liquidação de IRC e respectivos juros compensatórios n.º ...11, na qual foi apurado um valor a pagar pela Impugnante de € 34.142,63, nos seguintes termos [documento n.º 1 da p.i.].
− € 27.402,46, a título de IRC;
− € 115,17, a título de tributações autónomas;
− € 6.625,00, a título de juros compensatórios.
11) No seguimento da emissão daquela liquidação, foi emitida a demonstração de acerto de contas n.º ...56, na qual foi apurado, nos termos a seguir indicados, um saldo final a pagar pela Impugnante de € 65.530,00 [documento n.º 1 da p.i.]: [IMAGEM]
12) Em 11/08/2021, a Impugnante deduziu reclamação graciosa contra a liquidação de IRC e respectivos juros compensatórios acima identificada [facto não controvertido - artigos 5.º da p.i. e 15.º da contestação].
13) Em 27/01/2022, a Impugnante remeteu ao Serviço de Finanças de Lisboa - 11, por correio registado, a petição inicial da presente acção [fls. 31 do documento -Petição Inicial (...47) de 16/03/2022 00:00:00 nos autos em suporte electrónico].
14) Até à data indicada no facto antecedente, não tinha sido proferida qualquer decisão sobre a reclamação graciosa apresentada pela Impugnante [facto não controvertido - artigo 6.º da p.i. e artigo 16.º da contestação].
ii. Factos não provados
Inexistem factos não provados com interesse para a decisão da causa.
iii. Motivação
A convicção do Tribunal fundou-se na prova documental constante dos autos, referenciada ao longo da enunciação da matéria de facto dada como provada, tendo sido ainda considerados, ao abrigo do artigo 110.º n.º 7 do CPPT, os factos não controvertidos, considerando-se como tais os factos alegados pela Impugnante e não expressamente impugnados pela Fazenda Pública e as informações espelhadas nos relatórios de inspecção tributária que, estando fundamentadas e baseando-se em critérios objectivos, não foram impugnadas pela Impugnante. «»
3.2. DE DIREITO
Assente a factualidade apurada cumpre, então, entrar na análise da realidade em equação nos autos, sendo que a este Tribunal está cometida a tarefa de indagar se a isenção fiscal estabelecida no artigo 10º do CIRC de que beneficia a aqui Recorrida nos termos afirmados pela decisão recorrida deve considerar-se tacitamente revogada pela Concordata celebrada entre a República Portuguesa e a Santa Sé em 18 de Maio de 2004.
Nas suas alegações, a Recorrente refere que o Tribunal a quo entende que, de acordo com o estatuído na alínea b) do n.º 1 do artigo 10.º e ao abrigo do artigo 64.º, todos do CIRC, a Recorrida beneficia de isenção de IRC e, como tal não poderiam ser tributados pela AT os valores correspondentes à diferença entre o Valor Patrimonial Tributário dos imóveis, que a Recorrida alienou e os preços declarados nas respectivas escrituras de compra e venda.
Porém, o novo quadro Concordatário de 2004, designadamente o seu artigo 26.º, que vigora na ordem jurídica interna, por força do artigo 8.º da Constituição da República, veio prever um novo regime tributário das entidades relacionadas com a Igreja Católica, determinando expressamente que as pessoas jurídicas canónicas que desenvolvam actividades com fins diversos dos religiosos, ficam sujeitas ao regime fiscal aplicável à respectiva actividade, pelo que constitui, a nosso ver, foi "intenção do legislador", a revogação do regime fiscal anteriormente estabelecido, de modo que, desempenhando a Recorrida actividades com fins diversos dos religiosos, e de acordo com o disposto no n.º 5 do artigo 26º da Concordata de 2004, a isenção de IRC, pelos motivos acima indicados, será de desconsiderar.
Por seu lado, a Recorrida, em sede de contra-alegações, aponta que -Resulta da factualidade assente que a Recorrida é uma pessoa coletiva religiosa que, para além dos fins religiosos, exerce atividades na área da educação, enquadráveis no artigo 1.º-A do Estatuto das IPSS, encontrando-se, por isso, legalmente equiparada a Instituição Particular de Solidariedade Social, nos termos do artigo 40.º do Decreto-Lei n.º 119/83, de 25 de fevereiro. Este enquadramento jurídico é, aliás, expressamente reconhecido pela própria Autoridade Tributária no relatório de inspeção tributária, não podendo agora, em sede de recurso, ser colocado em causa. A sentença recorrida concluiu, de forma fundamentada, que os rendimentos em causa se encontram abrangidos pela isenção subjetiva de IRC prevista no artigo 10.º, n.º 1, alínea b), do CIRC, não se verificando nenhuma das situações de exclusão previstas no n.º 3 do mesmo artigo. As alegações da Recorrente limitam-se a insistir na aplicação do regime previsto no artigo 64.º do CIRC, relativo às correções ao valor de transmissão de direitos reais sobre bens imóveis, olvidando que tal regime apenas releva para efeitos de determinação do lucro tributável e não afasta a aplicação de uma isenção subjetiva de IRC legalmente reconhecida.
Que dizer?
Pois bem, sobre esta matéria, cumpre ter presente o exposto no
Ac. deste Supremo Tribunal de 18-01-2012, Proc. nº 725/11, www.dgsi.pt, onde se ponderou que: "…
Nos termos do artº 10º nº 1 do CIRC estão isentas de IRC as pessoas colectivas de utilidade pública administrativa [al. a)], as instituições particulares de solidariedade social (IPSS) e entidades anexas, bem como as pessoas colectivas àquelas legalmente equiparadas [al. b)], e as pessoas colectivas de mera utilidade pública que prossigam, exclusiva ou predominantemente, fins científicos ou culturais, de caridade, assistência, beneficência, solidariedade social ou defesa do meio ambiente [al. c)].
A isenção prevista na alínea c) do referido normativo carece de reconhecimento pelo Ministro de Estado e das Finanças, a requerimento dos interessados, mas a isenção das Pessoas Colectivas de Utilidade Pública Administrativa e das Instituições Particulares de Solidariedade Social (IPSS) e entidades anexas, bem como das pessoas colectivas legalmente equiparadas às IPSS (alíneas a) e b) do n.º 1 do referido artigo 10º opera actualmente de forma automática e com efeitos retroactivos à data da verificação dos respectivos pressupostos, por força da redacção que àquele normativo foi dada pela lei nº 60-A/2005 de 30 de Dezembro e do artº 12º do EBF. …
O artº 1º, do Decreto-lei 119/83 de 25 de Fevereiro (Estatuto das IPSS) define as IPSS como instituições particulares de solidariedade social constituídas, sem finalidade lucrativa por particulares, com o propósito de dar expressão organizada ao dever moral de solidariedade e de justiça entre os indivíduos e desde que não sejam administradas pelo Estado ou por um corpo autárquico, para prosseguir, entre outros, objectivos de índole social, mediante a concessão de bens e prestação de serviços, nomeadamente (para o que ao caso interessa) de educação e formação profissional de pessoas e bens (al. f) do referido normativo). …
No que concerne ao enquadramento fiscal das pessoas jurídicas canónicas estabelece o artº 26º, nº 5 da Concordata entre a República Portuguesa e a Santa Sé (publicada no DR nº 269 de 16 de Novembro de 2004) que as pessoas jurídicas canónicas, referidas nos números anteriores, quando também desenvolvam actividades com fins diversos dos religiosos, assim considerados pelo direito português, como, entre outros, os de solidariedade social, de educação e cultura, além dos comerciais e lucrativos, ficam sujeitas ao regime fiscal aplicável à respectiva actividade. O conceito de fins religiosos e de fins diversos dos religiosos, para efeitos de definição do regime tributário aplicável à actividade é delimitado pelo nº 1 do artigo 21º da Lei da Liberdade Religiosa (Lei 16/2001 de 22 de Junho) o qual define para este efeito fins religiosos como sendo os de exercício do culto e dos ritos, de assistência religiosa, de formação dos ministros do culto, de missionação e difusão da confissão professada e de ensino da religião, considerando-se fins diversos dos religiosos, entre outros, os de assistência e beneficência, de educação e de cultura, além dos comerciais e de lucro (Ver neste sentido Isabel Marques da Silva , As implicações fiscais da nova Concordata entre a Santa Sé e a República Portuguesa, in, ESTUDOS JURÍDICOS E ECONÓMICOS EM HOMENAGEM AO PROF. DOUTOR ANTÓNIO DE SOUSA FRANCO - II. Faculdade de Direito da Universidade de Lisboa, pag.178.
Como sublinha esta autora, não se excluindo que a "Comissão paritária" prevista no artigo 29 da Concordata possa vir a definir em termos mais amplos o conceito de "fins religiosos", enquanto não existirem no direito português outras definições de "fins religiosos" e "fins diversos dos religiosos" são as constantes do citado preceito da LLR que devem ser tidas como referência.).
Ora segundo o art. 40.º do Estatuto das IPSS (decreto-lei 119/83, de 25.02), as organizações e instituições religiosas que, para além dos fins religiosos, se proponham prosseguir actividades dirigidas à realização de fins de solidariedade social, ficam sujeitas, quanto ao exercício destas actividades, ao regime estabelecido no Estatuto das IPSS. Estas entidades podem, pois, ser qualificadas como IPSS se, para além dos fins religiosos, também prosseguirem fins de solidariedade social (art. 40.º, do Estatuto das IPSS)
As organizações religiosas assumem pois a qualidade de IPSS nos termos das demais instituições, sejam elas civis ou religiosas. O reconhecimento desta qualidade significa a sua inserção numa categoria especial de pessoas colectivas - as pessoas colectivas de solidariedade social (Cf . Licínio Lopes, As Instituições Particulares de Solidariedade Social , Almedina, pags. 185-191.).
Assim sendo forçoso é concluir que as organizações e instituições religiosas e seus institutos que se proponham, para além dos fins religiosos, outros fins enquadráveis no artigo 1.º do diploma, são legalmente equiparadas, nos termos dos artigos 40º e 41.º do Estatuto das IPSS, a instituições particulares de solidariedade social.
E sendo equiparadas a IPSS, beneficiam de uma isenção automática de IRC nos termos do artº 10º, nº 1, al. b) e 2 do CIRC (Também neste sentido Isabel Marques da Silva, ob. cit., pag. 179 e Miguel Cortês Pinto de Melo Marques, IPSS, Uma abordagem Fiscal, revista Fiscalidade, Março 2010, pag. 45) … .
Com este pano de fundo, diga-se que a decisão recorrida aponta que a ora Recorrida é uma instituição religiosa, que, para além dos fins religiosos (o desenvolvimento, apoio e promoção de acções missionárias junto de pessoas e países necessitados), exerce, paralelamente, uma actividade que é enquadrável nos objectivos plasmados no artigo 1.º-A dos Estatutos das IPS (a actividade de ensino pré-escolar, básico e superior), de modo que, tem de ser qualificada, à luz do artigo 40.º do Estatuto das IPSS e para efeitos da alínea b) do n.º 1 do artigo 10.º do CIRC, como uma pessoa colectiva equiparada às IPSS.
Aliás, tal é reconhecido pela própria AT, no relatório de inspecção tributária, quando afirma expressamente que - O SP, enquanto organização ou instituição religiosa que exerce atividades na área da educação dos cidadãos, é igualmente equiparada nos termos do disposto nos artigos 1.º, n.º 1, alíneas e) e f) e 40.º do Decreto-lei n.º 119/83, de 25 de fevereiro, que aprovou o Estatuto das IPSS.
A partir daqui, enquadrada a situação da ora Recorrida, resulta claro, até por referência ao exposto no
Ac. deste Supremo Tribunal de 15-102025, Proc. nº 01210/22.5BELRS, www.dgsi.pt, diga-se ainda que a isenção a que se alude nos autos não tem origem na Concordata assinada em 7 de Maio de 1940, onde se estabelecia, no seu artigo VIII (« São isentos de qualquer imposto ou contribuição, geral ou local, os templos e objectos nele contidos, os seminários ou quaisquer estabelecimentos destinados à formação do clero, e bem assim os editais e avisos afixados á porta das igrejas, relativos ao ministério sagrado; de igual isenção gozam os eclesiásticos pelo exercício do seu múnus espiritual. Os bens e entidades eclesiásticos, não compreendidos na alínea precedente, não poderão ser onerados com impostos ou contribuições especiais ».), uma isenção genérica de impostos, que nunca poderia abranger a aqui Recorrida, pelo motivo de que esta, tendo sido criada pela Igreja, não se integra na previsão daquele artigo, onde apenas se incluem « os templos e objectos nele contidos, os seminários ou quaisquer estabelecimentos destinados à formação do clero ».
Ora, a isenção que interessa para os autos, vertida no artigo 10.º n.º 1 alínea b) do CIRC, tem por base a aludida equiparação nos termos do disposto nos artigos 1.º, n.º 1, alíneas e) e f) e 40.º do Decreto-lei n.º 119/83, de 25 de fevereiro, que aprovou o Estatuto das IPSS , em função de estarmos perante uma organização ou instituição religiosa que exerce actividades na área da educação dos cidadãos, de modo que, não tem qualquer sentido a alegação de que tal isenção tenha sido tacitamente revogada pela Concordata de 2004 como pretende a Recorrente.
Na verdade, a revogação tácita, nos termos do n.º 2 do artigo 7.º do CC, pode resultar « da incompatibilidade entre as novas disposições e as regras precedentes ou da circunstância de a nova lei regular toda a matéria da lei anterior ».
Assim sendo, é manifesto que artigo 26º nº 5 da Concordata de 2004 não pode ser entendido no sentido de que pretendeu regular toda a matéria respeitante ao regime fiscal da aqui Recorrida, além de que, tal como se refere no aresto de 2025, a Concordata é uma convenção celebrada entre Estados (a Santa Sé e a República Portuguesa) e que o facto de nela não se estabelecer como obrigação para o Estado português a concessão de qualquer isenção fiscal à aqui Recorrida, não impede o Estado português de, em face de interesses que entenda pertinentes e relevantes, conceder ou manter isenções fiscais a tal instituição, sendo que o Estado português fica vinculado pela Concordata apenas no sentido de não poder restringir os direitos que nessa convenção reconhece às pessoas jurídicas canonicamente erectas, nada nela o impedindo de legislar no sentido do alargamento desses direitos.
Por outro lado, importa notar que ao fazer alusão às -pessoas colectivas àquelas [IPSS] legalmente equiparadas , a alínea b) do n.º 1 do artigo 10.º remete, implicitamente, para o artigo 40.º do Estatuto das IPSS (aprovado pelo DL n.º 119/83, de 25/02), que determina que -As organizações e instituições religiosas que, para além dos fins religiosos, se proponham exercer atividades enquadráveis no artigo 1.º ficam sujeitas, quanto ao exercício destas atividades, ao regime estabelecido no presente Estatuto, ou seja, trata-se da defesa de interesses tidos por relevantes pelo Estado com o propósito -de dar expressão organizada ao dever moral de justiça e de solidariedade, contribuindo para a efetivação dos direitos sociais dos cidadãos , mediante -a concessão de bens, prestação de serviços e de outras iniciativas de promoção do bem-estar e qualidade de vida das pessoas, famílias e comunidades, nomeadamente no domínio da educação e formação profissional dos cidadãos, matéria que, em bom rigor, não tem qualquer relação com a Concordata, mas com a actividade desenvolvida por uma determinada organização religiosa que permite o enquadramento no âmbito do Estatuto das IPSS e, nessa medida, beneficiar da isenção prevista no art. 10º nº 1 al. b) do CIRC.
Além disso, como refere a Ex.ma Magistrada do Ministério Público, caso viesse a ser entendido que se impunha a aplicação do regime estabelecido pelo artigo 26º nº 5 da Concordata celebrada entre o Estado Português e a Igreja Católica em 2004, como pretende a Recorrente, e que a aqui Recorrida ficaria impedida de poder beneficiar da isenção prevista na alínea b) do n.º 1 do artigo 10º do CIRC - nos precisos termos em que o podem fazer todas as outras Instituições Particulares de Solidariedade Social (IPSS) à qual está equiparada, tal acarretaria uma desigualdade de tratamento, juridicamente injustificável, afastando-se um regime jurídico plenamente vigente que lhe é directamente aplicável.
Em suma, e tendo presente que a Recorrente não questiona o decidido em relação à verificação dos pressupostos de que depende a aplicação de tal isenção, e perante o enquadramento da actividade da aqui Recorrida, sendo que, como aponta a própria AT, o SP, enquanto organização ou instituição religiosa que exerce atividades na área da educação dos cidadãos, é igualmente equiparada nos termos do disposto nos artigos 1.º, n.º 1, alíneas e) e f) e 40.º do Decreto-lei n.º 119/83, de 25 de fevereiro, que aprovou o Estatuto das IPSS , importa concluir que a aqui Recorrida, enquanto entidade equiparada a IPSS, usufrui automaticamente da isenção de IRC nos termos do artigo 10º nº 1 al. b) do CIRC, o que significa que a decisão recorrida não merece qualquer censura, situação que tem um verdadeiro efeito de implosão no que concerne ao presente recurso.
4. DECISÃO
Nestes termos, acordam em conferência os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal, de harmonia com os poderes conferidos pelo art. 202.º da Constituição da República Portuguesa, em negar provimento ao recurso jurisdicional interposto pela Recorrente, mantendo-se a decisão judicial recorrida.
Custas pela Recorrente.
Notifique-se. D.N..
Lisboa, 08 de Abril de 2026. - Pedro Nuno Pinto Vergueiro (relator) – Francisco António Pedrosa de Areal Rothes - João Sérgio Feio Antunes Ribeiro.